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Secondo i principi generali del diritto (ex art. 2697 cod. civ.) l'onere della prova di un fatto costitutivo incombe su chi quel diritto lo vuole far valere.

Poiché il costo corrisponde ad un diritto di deduzione, grava sul contribuente l'onere della prova di tutti quei fatti, quali: effettività, inerenza, competenza e/o congruità (art.109 TUIR) che comportino una riduzione del carico fiscale in uno o più periodi d'imposta.

1. EFFETTIVITA' ED ESISTENZA
L'art. 109 del TUIR al comma 2 stabilisce che la deducibilità' di un componente negativo si realizza nell'esercizio di competenza quando l'ammontare del costo e' obiettivamente determinabile da parte del contribuente e ne sia certa l'esistenza1.

Pertanto, il contribuente che abbia registrato nella propria contabilità un costo ed abbia esposto un onere deducibile in dichiarazione deve essere in grado di dimostrare l'effettività del costo.
L'esistenza del costo è dimostrata dalla fattura e dall'annotazione nelle scritture contabili. Ovvero, anche con mezzi diversi purché costituenti elementi certi e precisi2 ( ad esempio: i mezzi di pagamento, il trasporto, i contratti, le fatture di rivendita della merce, ecc.)

2. INERENZA
L'inerenza del costo è disciplinata dall'art. 109 co.5 del Tuir. Tale norma però, non contiene alcuna indicazione o criterio per distinguere le spese personali da quelle imprenditoriali.
Il requisito dell'inerenza condiziona la deducibilità dei componenti negativi ed attiene alla loro qualità segnando il confine tra costi afferenti l'attività produttiva e costi o spese estranee alla stessa (in senso economico consumi)3.

Pertanto, l'inerenza del costo è una variabile che dipendente dall'oggetto e dalle caratteristiche della singola impresa, esso non attiene alla quantificazione del costo ma alla qualità delle componenti reddituali che il contribuente intende dedurre in bilancio.
Non superano la prova dell'inerenza le spese sostenute che non provengano da elementi certi e precisi ma sono desumibili in via meramente ipotetica, senza che il contribuente abbia fornito gli elementi utili alla specifica delle prestazioni genericamente esposte in fattura4 o fornito documentazione a supporto dalla quale possa ricavarsi l'importo e la ragione5.

3. ONERE DELLA PROVA DELL' INERENZA DEL COSTO
Gli orientamenti giurisprudenziali sull'onere della prova di un costo sono i seguenti:

A. "Allargato": il principio di inerenza s'impernia sulla relazione tra la spesa e l'impresa, per cui il costo risulta deducibile non tanto se e' connesso ad una determinata componente di reddito bensì in virtù della sua correlazione con un'attività' potenzialmente idonea a produrre utili6;
B. "Rigoroso": il difetto di congruità si risolve in un difetto di inerenza di conseguenza e' onere del contribuente fornire una prova rafforzata, dimostrando altresì sotto il profilo del quantum la ragionevolezza di quanto portato in diminuzione7.

A. ORIENTAMENTO "ALLARGATO"
I principi che riassumono l'orientamento dell'inerenza "allargata" sono stati esplicitati dai giudici della Suprema Corte nelle Sent. n. 3440/2013, n. 9554/2013 e n. 6548/2012 che così si sono espresse:

• se vengono dimostrate le potenziali utilità che si possono ricavare per la propria attività commerciale o i futuri vantaggi conseguibili il costo è inerente all'attività d'impresa e dunque deducibile anche se sostenuto in favore di un terzo;
• l'onere di provare l'inerenza non grava sul contribuente in merito alle spese strettamente necessarie alla produzione del reddito o fisiologiche alla sfera imprenditoriale (materie prime, macchinari e strumenti indispensabili) e in tutte quelle ipotesi di costi intrinsecamente riconducibili all'attività d'impresa8;
• il requisito dell'inerenza si determina in relazione alla funzione del bene e del servizio acquistato, ovvero alla ragione della spesa;
• la deducibilità di un costo non postula che esso sia stato sostenuto per realizzare una specifica componente attiva del reddito, ma e' sufficiente che esso sia correlato in senso ampio all'impresa, ossia che tale costo sia stato sostenuto al fine di svolgere un'attività potenzialmente idonea a produrre utili9

1. l'Ufficio dovrà dare conto nella parte motiva degli elementi di conoscenza e di giustificazione della pretesa sulle quali la rettifica si fonda (ex art. 7 L. n. 212/2000) e sulla sussistenza dei requisiti di gravità precisione e concordanza delle presunzioni (art. 2729 c.c.) sulle quali si basa l'atto emesso;
2. la contestazione deve essere puntuale, analitica, specifica. Non è pertanto lecito per gli uffici considerare indeducibili intere voci di costo senza aver mai chiesto alcuna documentazione o spiegazione a riguardo12;
3. l'A.F. ha sempre il dovere di eseguire una diligente istruttoria e di garantire la partecipazione del contribuente allo scopo di accertare la ricchezza effettiva, ergo la sua capacità contributiva ex art 53 cost.
   

Dott. Giuseppe Giove