Risoluzione Agenzia Entrate n. 92 del 18.06.2001

Imposte sui redditi - Art. 88, comma 1, TUIR - Esclusione da IRPEG dei consorzi tra enti locali - Applicabilità a Consorzio "ZX" con sede in .... - Quesito
Risoluzione Agenzia Entrate n. 92 del 18.06.2001

Con istanza rivolta alla competente Direzione Regionale, il Consorzio ZX (Consorzio Zone Imprenditoriali .....) ha chiesto di conoscere se nei suoi confronti trova applicazione l'esclusione dall'IRPEG prevista dall'articolo 88, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con DPR 22 dicembre 1986, n. 917, in favore, tra gli altri, dei consorzi tra enti locali.

Fatto
L'istante fa presente:
- di essere un ente pubblico economico, dotato di autonomia imprenditoriale;
- di essere partecipato dalla Amministrazione Provinciale di...; dai comuni di...,..., ...., ..., ...; dalla Camera di Commercio, Industria, Artigianato e Agricoltura di...;
- di essere costituito quale Consorzio di Sviluppo Industriale in attuazione della legge regionale 19 novembre 1996, n. 48, allo scopo di promuovere, nell'ambito del territorio di propria competenza, le condizioni per la creazione e lo sviluppo di attività imprenditoriali nei settori dell'industria, dell'artigianato, del commercio e del terziario e dei servizi in genere, con produzione di beni ed attività rivolte a favorire lo sviluppo economico, imprenditoriale e civile delle aree di influenza;
- di poter anche svolgere funzioni di strumento della Regione .... secondo il coordinamento, indirizzo e controllo della stessa, con particolare riferimento a compiti di pianificazione territoriale avvalendosi, in tale ambito, di poteri di esproprio di aree e fabbricati.
Ciò premesso, ritiene di rientrare nell'esclusione prevista dall'articolo 88, comma 1, del TUIR, tenuto conto delle seguenti considerazioni:
- in base ai chiarimenti forniti dal Ministero delle Finanze con risoluzione n. 88/E del 31 maggio 1999, l'ambito soggettivo di esclusione dall'IRPEG è esteso ai cosiddetti "consorzi di funzione";
- la Corte di Cassazione ha affermato a Sezioni Unite che, nonostante la qualificazione ex lege di enti pubblici economici, permane in capo ai consorzi per le aree di sviluppo industriale lo svolgimento di prevalenti funzione pubblicistiche di interesse generale (Cass. Civ. SS.UU., 16 novembre 1999, n. 781).

Interpretazione
L'articolo 88, comma 1, del TUIR stabilisce che "Gli organi e le amministrazioni dello Stato, compresi quelli ad ordinamento autonomo, anche se dotati di personalità giuridica, i comuni, i consorzi tra enti locali, le associazioni e gli enti gestori di demani collettivi, le comunità montane, le province e le regioni non sono soggetti all'imposta (IRPEG)".
Le parole "i consorzi tra enti locali, le associazioni e gli enti gestori di demani collettivi" sono state inserite dall'articolo 22 della legge 27 dicembre 1997, n. 449, in vigore dal 1 gennaio 1998 per cui, prima di tale data, i consorzi tra enti locali erano soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche, attesa la tassatività della disposizione recata dal citato articolo 88, comma 1, del TUIR (Ris. n. 97 del 27 settembre 1993 e n. 380 del 17 novembre 1994).
Con riferimento ai consorzi tra enti locali occorre tuttavia svolgere alcune considerazioni.
L'articolo 25 della legge 8 giugno 1990, n. 142, prevede due tipi di consorzi: i consorzi "aziende speciali", svolgenti attività di rilevanza economica ed imprenditoriale, ed i c.d. "consorzi di funzione", che vengono equiparati agli enti locali partecipanti.
In particolare, il comma 7-bis del citato articolo dispone al riguardo che: "ai consorzi che gestiscono attività aventi rilevanza economica ed imprenditoriale, ai consorzi creati per la gestione dei servizi sociali se previsto nello statuto, si applicano, per quanto attiene alla finanza, alla contabilità ed al regime fiscale, le norme previste per le aziende speciali. Agli altri consorzi si applicano le norme dettate per gli enti locali".
Ai consorzi del primo tipo si applica, quindi, per espressa previsione, la disciplina delle aziende speciali svolgenti attività economica per cui gli stessi sono inquadrabili, ai fini fiscali, nell'articolo 87, comma 1, lett. b), del TUIR e cioè tra gli enti pubblici aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di un'attività commerciale.
Diversamente, ai c.d. "consorzi di funzione", che sono quelli costituiti per la gestione dei servizi pubblici locali non aventi rilevanza economica ed imprenditoriale, si applicano le disposizioni vigenti per gli enti locali e, pertanto, gli stessi sono esclusi da IRPEG, ai sensi dell'articolo 88, comma 1, del TUIR.
D'altra parte un consorzio del tipo azienda-speciale, se fosse ricompreso nell'ambito dei soggetti esclusi da IRPEG ex articolo 88 del TUIR, verrebbe ad avere un trattamento privilegiato rispetto ad altre imprese pubbliche o private che gestiscono analoghe attività sul mercato, privo di qualsivoglia giustificazione normativa e fattuale.
Nel senso di ritenere l'articolo 88, comma 1, del TUIR applicabile esclusivamente ai consorzi di funzione, si richiama quanto rappresentato dall'Amministrazione finanziaria nella circolare n. 97/E del 9 aprile 1998, in materia di IRAP, nella nota n. 18845 del 30 aprile 1998 indirizzata alla CISPEL, nonché nella risoluzione n. 88/E del 31 maggio 1999.
A conferma di quanto sin qui esposto vi è l'ulteriore considerazione che la previsione di escludere la soggettività passiva IRPEG per tutte le tipologie di consorzi tra comuni creerebbe problemi di compatibilità con la normativa comunitaria intesa ad evitare distorsioni della concorrenza.
Tanto premesso, occorre considerare se, nella fattispecie in esame, le finalità ed i compiti del Consorzio ZX. siano tali da far ritenere che detto ente possa essere ricondotto nell'alveo dei soggetti "consorzi di funzione", esclusi quindi da IRPEG ex articolo 88, comma 1, del TUIR, oppure se lo stesso presenti caratteristiche tali da farlo ritenere assimilato all'azienda speciale e, pertanto, soggetto passivo ai fini IRPEG.
A tale riguardo occorre, preliminarmente, precisare che, in conformità a quanto disposto dal comma 7-bis dell'articolo 25 della legge n. 142 del 1990, l'articolo 2 del decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267, recante il Testo Unico in materia di ordinamento degli Enti locali, dispone che "le norme sugli Enti locali previste dal presente testo unico si applicano, altresì, salvo diverse disposizioni, ai consorzi cui partecipano enti locali, con esclusione di quelli che gestiscono attività aventi rilevanza economica ed imprenditoriale".
Assume, pertanto, importanza dirimente la rilevanza economica dell'attività svolta nonché la disciplina applicabile alla gestione finanziaria e patrimoniale dell'Ente.
In ordine al profilo dell'attività svolta, il Consorzio in esame svolge una serie di attività di rilevanza economica ed imprenditoriale, dettagliatamente elencate dall'art. 4 dello Statuto, che si affiancano all'esercizio delle normali funzioni pubbliche.
Per quanto attiene alla gestione patrimoniale, finanziaria e contabile dell'Ente, il Consorzio è disciplinato dal proprio Statuto e non dalle norme sugli Enti locali, in conformità alle regole dettate per le aziende speciali dagli articoli 23, comma 5, e 25, comma 7-bis, della legge n. 142 del 1990.
Sulla base delle considerazioni sin qui svolte, si ritiene, pertanto, che il Consorzio istante debba configurarsi come "consorzio-azienda speciale" e che tale qualificazione determini, pertanto, l'applicazione del regime tributario proprio delle aziende speciali e, quindi, l'inquadramento dello stesso tra i soggetti passivi ai fini IRPEG, di cui all'art. 87, comma, 1, lett. b), del TUIR.
In conclusione il Consorzio ZX., non essendo un "consorzio di funzione", non è da ricomprendere tra i soggetti esclusi da imposizione di cui all'articolo 88, comma 1, del TUIR.