Risoluzione Agenzia Entrate n. 95 del 27.06.2001

Trattamento tributario ai fini IVA e II.DD. delle prestazioni di vigilanza e custodia - Consorzio fra proprietari di fondi rustici ed immobili urbani
Risoluzione Agenzia Entrate n. 95 del 27.06.2001

Con nota del 23 marzo 2001 codesta Direzione Regionale del ... ha comunicato alla scrivente le informazioni richieste in merito al trattamento tributario ai fini dell'imposta sul valore aggiunto e delle imposte sui redditi delle prestazioni di vigilanza e custodia rese dai Consorzi di proprietari di fondi rustici ed immobili urbani.
In riferimento a tale problematica, si osserva quanto segue.
Dal 1 gennaio 1994 (art. 2, comma 3, del D.L. 30 dicembre 1993, n. 557, convertito dalla legge 26 febbraio 1994, n. 133) le prestazioni di servizi di vigilanza sono fuori del campo di applicazione dell'IVA, solo se rese da guardie giurate di cui al R.D.L. n. 1952 del 1935, non considerandosi effettuate nell'esercizio di arti o professioni a mente dell'art. 5 del D.P.R. n. 633 del 1972.
L'art. 5, comma 2, del D.P.R. n. 633 del 1972, come modificato dal D.L. 30 dicembre 1993, n. 557, recita, infatti: "....Non si considerano altresì effettuate nell'esercizio di arti o professioni le prestazioni di ......vigilanza e custodia rese da guardie giurate di cui al R.D.L. 26 settembre 1935, n. 1952.".
La circolare ministeriale n. 142/E del 9 agosto 1994 al paragrafo 3.2. precisa che il "trattamento di esclusione dall'ambito di applicazione del tributo delle prestazioni di vigilanza e custodia di cui al R.D.L. n. 1952 del 1935, già esenti dal tributo ai sensi dell'art.10, n. 26, del D.P.R. n. 633 del 1972, risulta dalle disposizioni contenute nelle lettere a) e b) del citato art. 2, comma 1 (n.d.r. del D.L. n. 557 del 1993), in base alle quali tali prestazioni restano escluse sia dal regime di esenzione IVA sia dal novero di quelle effettuate nell'esercizio di arti e professioni, di cui all'art.1 del richiamato decreto presidenziale n. 633 del 1972. Ciò in considerazione delle particolari modalità di esecuzione delle dette prestazioni rese da persone fisiche, autorizzate ai sensi del citato R.D.L. n. 1952 del 1935.".
Con circolare n. 269 del 17 ottobre 1997 è stato successivamente ribadito che le analoghe prestazioni di vigilanza e custodia ove svolte da istituti di vigilanza autorizzati, anche utilizzando le guardie particolari giurate, non sono esenti da IVA. In tale ipotesi, difatti, le guardie particolari giurate sono legate all'istituto da un rapporto di lavoro subordinato, non hanno quindi la veste di lavoratori autonomi.
Su tale questione la circolare n. 269 in parola precisa che è stato acquisito il parere del Consiglio di Stato, parere n. 247/96 reso dalla Sez. III nell'adunanza del 1 marzo 1996, con il quale il supremo organo della magistratura amministrativa ha ritenuto " che nella normativa relativa alla vigilanza privata sia dato individuare una netta distinzione tra i servizi degli istituti di vigilanza, disciplinati dal regio decreto-legge 12 novembre 1936, n. 2144, e quelli delle guardie particolari giurate, regolamentate invece dal regio decreto-legge 26 settembre 1935, n. 1952".
Da quanto sopra deriva che il trattamento di esclusione dall'IVA è limitato alle sole prestazioni di vigilanza rese dalle guardie particolari giurate che operano in qualità di esercenti lavoro autonomo, e non alle dipendenze di un istituto di vigilanza.
Premesso quanto sopra, si evidenzia, altresì, che, ai fini della soluzione del quesito in esame, altro elemento da prendere in considerazione è se l'ente in genere e, quindi, nel caso in specie il consorzio, abbia per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di un'attività commerciale o agricola.
Prevede, infatti, l'art. 4, comma 2, del D.P.R. n. 633 del 1972 che: "Si considerano in ogni caso effettuate nell'esercizio di imprese:.........2) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte da altri enti pubblici e privati, compresi i consorzi........che abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole.".
Il terzo comma del medesimo art. 4 citato prosegue: "Si considerano effettuate in ogni caso nell'esercizio di impresa, a norma del precedente comma, anche le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte dalle società e dagli enti ivi indicati ai propri soci, associati o partecipanti.".
L'oggetto prevalente o esclusivo dell'attività svolta da un ente viene dedotto dalle disposizioni di legge ovvero dell'atto costitutivo o dello statuto che reggono l'ente medesimo.
Com'è noto, l'imposta sul valore aggiunto si applica, in primo luogo, sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizio effettuate nell'esercizio di impresa (art.1 del D.P.R. n. 633 del 1972); per stabilire cosa si intende per "esercizio di impresa", in genere si fa riferimento alle norme civilistiche, in particolare, alle nozioni di attività imprenditoriali commerciali ed agricole di cui agli artt. 2195 e 2135 c.c.; è del tutto irrilevante la circostanza che i soggetti perseguano o meno fini di lucro.
Il concetto di "esercizio di imprese" - in coerenza con la previsione di cui all'art. 4 della sesta direttiva - comprende, peraltro, anche l'esercizio di attività dirette alle prestazioni di servizi non rientranti nell'elencazione di cui all'art. 2195 c.c. e di per sé non riconducibili all'esercizio di arti e professioni. In tal caso, ai fini dell'imponibilità, è necessario che ricorra oltre al requisito della professionalità, cioè dell'abitualità o stabilità dell'esercizio, anche quello dell'organizzazione, anche minima, essendo necessario che l'attività economica diretta alla prestazione dei predetti servizi sia svolta avvalendosi di un complesso coordinato di fattori della produzione (lavoro e/o capitali).
Nella nozione generale di impresa industriale dettata dall'art. 2195, n. 1, rientrano le imprese sia individuali che collettive che svolgono attività di vigilanza, in quanto esse, attraverso l'organizzazione di capitale e di lavoro, si propongono la produzione di un servizio.
Si consideri, altresì, che con risoluzione n. 156 del 22 luglio 1996, il Ministero delle Finanze ha ritenuto che sono fiscalmente rilevanti i contributi versati dai consorziati rilevando che "detti contributi......risultando commisurati alle entità dei servizi resi dal Consorzio ai propri consorziati, si configurano quali corrispettivi di specifiche prestazioni di servizi, come tali rilevanti ai fini dell'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto ai sensi dell'art. 3 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633......".
Inoltre, come peraltro rilevato da codesta Direzione, non vi è dubbio che sia presente un nesso di sinallagmaticità tra le quote versate dai consorziati e le prestazioni rese dal consorzio alla luce della differenziazione delle quote medesime.
La prima fonte di finanziamento dei consorzi, infatti, è rappresentata dai contributi dei consorzisti. Il principio generalmente seguito è quello di un rapporto di diretta proporzionalità fra l'interesse del singolo cui il consorzio soddisfa e l'ammontare dei contributi dovuti. I contributi dei soci vengono, pertanto, a costituire il patrimonio del consorzio.
A titolo esemplificativo si richiama l'art. 28 dello Statuto del Consorzio di vigilanza rurale ed urbana di Rutigliano il quale prevede, in proposito, che il contributo annuo di ciascun consorziato è dovuto "per il mantenimento delle guardie campestri e per ogni altra spesa occorrente per il consorzio" e "sarà determinato ....in proporzione della estensione di terreni per i quali esso partecipa al consorzio.......Chi è consorziato per una estensione minore di un vignale pagherà per un vignale..........Per i vigneti da vino il contributo sarà aumentato del 50% e per i vigneti da tavola sarà raddoppiato.".
Alla luce di quanto sopra esposto, non può, pertanto, negarsi natura commerciale all'attività svolta dagli enti in parola che è preordinata alla prestazione di un servizio per rendere il quale è necessaria un'organizzazione di capitale e di lavoro.
Ai consorzi per la vigilanza e la custodia della proprietà rustica si applica di conseguenza la normativa propria degli enti commerciali sia ai fini delle imposte sui redditi che ai fini delle imposta sul valore aggiunto.