Risoluzione Agenzia Entrate n. 10 del 11.01.2002

Fatturazione delle cessioni di imballaggi non restituiti (articolo 1 del decreto ministeriale 11 agosto 1975). Interpello n. 149/2001 - articolo 11 legge 27 luglio 2000, n. 212
Risoluzione Agenzia Entrate n. 10 del 11.01.2002

Con istanza d'interpello, presentata ai sensi dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212, la società X SpA. ha esposto il seguente

QUESITO
La società istante gestisce un centro per la distribuzione che provvede alla fornitura di prodotti, di largo e generale consumo, ad aziende affiliate (supermercati) mediante l'utilizzo di imballi a rendere.
Considerato che la gestione degli imballi a rendere attraverso la procedura delle cauzioni di cui all'articolo 1 del decreto ministeriale 11 agosto 1975 risulta particolarmente onerosa, chiede di conoscere se è utilizzabile una procedura alternativa.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
La società ritiene di poter ovviare alla procedura di cui all'articolo 1 del decreto ministeriale 11 agosto 1975 effettuando la consegna degli imballaggi con emissione di autonomo documento di trasporto recante la dicitura "imballi a rendere" e la fatturazione con Iva delle consegne degli imballi mensili entro il 15 del mese successivo, nonché ricevendo gli eventuali resi mediante autonomo documento di trasporto da parte delle aziende depositarie ed emettendo nota di credito con Iva relativa alle restituzioni mensili degli imballaggi entro il 15 del mese successivo.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
L'interpello, così come formulato, è inammissibile mancando del requisito dell'obiettiva incertezza della norma tributaria, previsto dall'articolo 11, della legge 27 luglio 2000, n. 212, e dall'articolo 1, comma 1, del decreto ministeriale 26 aprile 2001, n. 209.
La società istante, infatti, non ha sollevato dubbi sulla esatta interpretazione dell'articolo 1 del decreto ministeriale 11 agosto 1975, ma ha richiesto il parere in merito alla possibilità di utilizzare la procedura proposta in alternativa a quella prevista dal citato decreto ministeriale 11 agosto 1975.
Ciò nondimeno, si reputa opportuno esaminare nel merito la questione prospettata, rappresentando qui di seguito un parere che non è produttivo degli effetti tipici dell'interpello di cui all'articolo 11, commi 2 e 3, della legge n. 212 del 2000.
Come è noto la disciplina fiscale della cessione di imballaggi varia a seconda che sia stata o meno pattuita la resa degli stessi.
Qualora gli imballaggi siano ceduti insieme alla merce che contengono, senza pattuirne la resa, la cessione degli imballaggi ha natura di operazione accessoria e, pertanto, i relativi corrispettivi concorrono a formare la base imponibile dell'operazione principale (ossia, della cessione della merce), ai sensi dell'articolo 12 del DPR n. 633 del 1972, sempre che l'operazione accessoria sia effettuata direttamente dal cedente o per suo conto e a sue spese. Si applica, pertanto, alla cessione accessoria la stessa aliquota Iva della cessione principale.
Qualora, invece, sia espressamente pattuito il rimborso alla resa degli imballaggi, la loro cessione è da ritenersi operazione autonoma in quanto i corrispettivi degli imballaggi non concorrono a formare la base imponibile ai fini Iva della merce ceduta, ai sensi dell'articolo 15, comma 1, n. 4), del DPR n. 633 del 1972; è, tuttavia, necessario evidenziare l'importo della cauzione nella fattura di vendita della merce.
Nel caso in cui il cessionario violi il patto di resa, ossia non adempia all'obbligo di restituire l'imballaggio, la cessione degli imballaggi non restituiti diventa operazione imponibile ai fini Iva.
Pertanto, il cedente, in applicazione del principio generale di cui all'articolo 21 del DPR n. 633 del 1972, ai sensi del quale "per ciascuna operazione imponibile deve essere emessa una fattura", deve determinare il valore dell'imballaggio non reso ed emettere una fattura, con aliquota Iva ordinaria, per ogni cessione di imballaggio non restituito.
In deroga, con il decreto ministeriale 11 agosto 1975, emanato ai sensi dell'articolo 73, comma 1, lettera b), del DPR n. 633 del 1972, il cedente può emettere una unica fattura entro il 31 gennaio di ciascun anno relativa alle cessioni di imballaggi e recipienti non restituiti, a condizione di osservare gli adempimenti ivi elencati (tra i quali la tenuta di apposito registro).
Riguardo la procedura proposta dalla società interpellante, la Scrivente ritiene che tale procedura non sia conforme alla normativa vigente in materia di Iva, in quanto l'emissione differita (ai sensi dell'articolo 21, comma 4, del DPR n. 633 del 1972) della fattura relativa alla cessione degli imballaggi di cui sia stata pattuita la resa si verifica prima del "mancato reso" degli imballaggi stessi, ovvero anteriormente al realizzarsi del presupposto impositivo del tributo.
Difatti, poiché l'effettiva restituzione degli imballaggi è condizione affinché siano esclusi dalla base imponibile ai fini dell'Iva gli importi relativi agli imballaggi dei quali sia stata pattuita la resa, a norma dell'articolo 15, comma 1, n. 4), del DPR n. 633 del 1972, la mancata restituzione degli stessi imballaggi rappresenta il presupposto inderogabile dell'emissione, nei confronti del cessionario, della fattura relativa alla cessione degli imballaggi non resi - separatamente dalla fatturazione della cessione della merce - assoggettata in via autonoma ad Iva con aliquota ordinaria.
Emettere autonoma fattura relativa alla cessione degli imballaggi "a rendere" preventivamente e indipendentemente dal "mancato reso" degli stessi è, dunque, in contrasto con il suddetto principio fondamentale in materia di Iva.
Pertanto, non essendo fondata, anche nel merito, la soluzione proposta dal contribuente istante, la procedura da seguire è quella ordinaria di cui all'articolo 21 del DPR n. 633 del 1972, ovvero quella speciale di cui al decreto ministeriale 11 agosto 1975.

La risposta di cui alla presente risoluzione, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale, viene resa dalla Scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo, del decreto ministeriale 26 aprile 2001, n. 209.