Risoluzione Agenzia Entrate n. 283 del 14.08.2002

Attività di lavoro dipendente prestato all'estero presso Società estera con autonomo contratto di lavoro subordinato. Recupero delle imposte pagate all'estero per i redditi ivi prodotti, ai sensi dell'art. 15 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi - Interpello - art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212
Risoluzione Agenzia Entrate n. 283 del 14.08.2002

Con l'istanza di interpello di cui all'oggetto, concernente l'esatta applicazione dell'art. 15 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) è stato esposto il seguente

QUESITO
La XX S.p.A. ha rappresentato che alcuni suoi dirigenti, oltre a prestare attività di lavoro subordinato alle proprie dipendenze, svolgono attività lavorativa anche in favore di una società francese da essa controllata, in forza di un separato contratto di lavoro dipendente.
Tali dirigenti risultano, più precisamente, alle dipendenze di entrambe le società citate, percependo autonoma retribuzione da ognuna di esse.
I soggetti in questione mantengono, peraltro, la propria residenza fiscale in Italia, conservando (secondo quanto disposto dall'art. 3 del TUIR) l'obbligo di dichiarare in Italia - oltre alla retribuzione percepita dalla società istante - il reddito loro erogato dalla società estera (nonostante quest'ultimo sia assoggettato ad imposizione nello Stato estero in cui è prestata l'attività lavorativa).
Ciò premesso, la società istante chiede di conoscere se nel rigo F8 del Mod. 730 debbano essere indicate esclusivamente le imposte assolte all'estero a titolo definitivo in relazione ai redditi già compresi nel quadro C del predetto modello (vale a dire i redditi percepiti nel periodo d'imposta per cui viene presentata la dichiarazione) o possano anche essere riportate le imposte estere versate in precedenti periodi d'imposta non richieste in detrazione al momento della percezione dei corrispondenti redditi, in quanto all'epoca non ancora assolte in modo definitivo.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DALL'ISTANTE
La società istante è dell'avviso che, pur in assenza di un'espressa indicazione in tal senso, le istruzioni ministeriali relative al rigo F8 del Mod. 730 non possano interpretarsi nel senso di precludere ai dipendenti che si trovino in dette situazioni di presentare il modello stesso nell'ipotesi in cui le imposte estere da chiedere in detrazione in dichiarazione (in quanto divenute definitive soltanto nel corso di un periodo d'imposta successivo a quello in cui sono stati percepiti i relativi redditi) siano relative a redditi percepiti in periodi d'imposta pregressi.
L'istante, pertanto, intende ugualmente prestare nei confronti dei suddetti dipendenti l'assistenza fiscale per le retribuzioni percepite all'estero, pur se le relative imposte si potranno considerare "definitivamente assolte" solo in un successivo periodo d'imposta: la società istante, più in dettaglio, manifesta l'intenzione di prestare assistenza fiscale ai predetti dirigenti, dietro presentazione di Modd. 730 che riportino al quadro C i redditi di lavoro dipendente di fonte italiana o straniera percepiti nel corso di un determinato periodo d'imposta e al rigo F8 i redditi esteri percepiti nel corso del medesimo periodo unitamente all'imposta assolta all'estero in anni precedenti e divenuta definitivamente pagata nell'anno (e, pertanto, relativa a redditi percepiti in precedenti periodi d'imposta). Tale ultimo importo verrà scomputato a titolo di credito d'imposta in sede di liquidazione, con le modalità e nei limiti di cui all'art. 15 del TUIR.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
Ai sensi dell'articolo 3 del TUIR (e successive integrazioni e modificazioni) l'imposta sul reddito delle persone fisiche "... si applica sul reddito complessivo del soggetto, formato per i residenti da tutti i redditi posseduti ...".
Con specifico riferimento ai redditi prodotti all'estero, il successivo articolo 15 prevede che "se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta fino alla concorrenza della quota d'imposta italiana corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero e il reddito complessivo al lordo delle perdite di precedenti periodi di imposta ammesse in diminuzione".
Il comma 3 di tale ultima disposizione, inoltre, stabilisce che detta detrazione "... deve essere richiesta, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in cui le imposte estere sono state pagate a titolo definitivo".
Relativamente al requisito della "definitività" del pagamento delle imposte estere, è stato adeguatamente chiarito che tale concetto coincide con quello dell'irripetibilità dell'imposta stessa e, pertanto, non possono essere considerate "definitive" le imposte pagate in acconto, in via provvisoria e quelle, in genere, per le quali è previsto il conguaglio con la possibilità di rimborso totale o parziale (in tal senso C. M. Dir. Gen. II. DD. 8 febbraio 1980, n. 3/7/360 e C. M. Dir. Gen. II. DD. 12 dicembre 1981, n. 42/12/1587).
Per le imposte corrisposte in via provvisoria o a titolo di acconto, di conseguenza, la detrazione potrà essere operata soltanto nell'anno in cui il pagamento acquista carattere di definitività.
Passando ad esaminare nel merito la prospettata questione, si ricorda che i lavoratori dipendenti (e gli altri soggetti ad essi assimilati ai sensi della vigente normativa) che nel corso di un periodo d'imposta abbiano percepito determinate tipologie di reddito, possono rivolgersi - secondo quanto previsto dall'art. 37 del D.lgs. 9 luglio 1997, n. 241 - per l'adempimento dei rispettivi obblighi tributari al proprio datore di lavoro, qualora questi abbia fornito la disponibilità per l'assistenza fiscale dei propri dipendenti.
Ai fini del calcolo relativo alle imposte pagate all'estero, le istruzioni ministeriali per la compilazione del Modello 730/2002 prevedono che nel quadro F (Altri dati), Sez. VII (Dati relativi ai redditi prodotti all'estero, già indicati nei precedenti quadri C e D da utilizzare per il calcolo del credito d'imposta) al rigo F8, colonna 1, vadano indicati i redditi prodotti all'estero, già riportati nei quadri C e D della dichiarazione stessa, per i quali compete detto credito.
Le istruzioni citate precisano che nella colonna 2 del medesimo rigo devono essere riportate le imposte pagate all'estero a titolo definitivo per i suddetti redditi entro il termine di presentazione della dichiarazione.
Si sottolinea in proposito che l'attuale formulazione delle istruzioni non preclude la possibilità di avvalersi del beneficio della detrazione delle imposte estere assolte in via definitiva in un esercizio successivo a quello di percezione dei corrispondenti redditi.
Considerata la ratio del meccanismo disciplinato dall'art. 15 del TUIR e quanto espressamente previsto in proposito nell'Appendice alle istruzioni ministeriali al Mod. UNICO - Persone fisiche, si ritiene che se alla data ultima per la presentazione del Mod. 730 non sia ancora noto l'importo detraibile delle imposte estere assolte a fronte della retribuzione erogata dal datore di lavoro straniero per l'attività ivi prestata, tale importo potrà essere indicato nel Mod. 730 del successivo periodo d'imposta nel quale l'assolvimento di tali imposte sarà divenuto definitivo.
Esemplificando, un soggetto impiegato all'estero che si trovi - nel corso del 2002 - a pagare sulle retribuzioni ivi percepite nel corso del medesimo anno le locali imposte sui redditi, potrà richiedere la relativa detrazione in due diversi momenti, a seconda che alla data di presentazione del proprio Mod. 730/2003 si sia o meno verificata la definitività del predetto prelievo.
In caso affermativo, tale soggetto richiederà la detrazione per le imposte assolte all'estero direttamente nel Mod. 730/2003.
In caso contrario, vale a dire se le imposte assolte all'estero a fronte delle retribuzioni ricevute nel periodo d'imposta 2002 divengano definitive successivamente allo scadere del termine di presentazione del Mod. 730/2003, sarà, comunque, possibile richiedere la relativa detrazione in occasione della presentazione del Mod. 730 relativo al successivo periodo d'imposta in cui tali imposte siano divenute irripetibili (Mod. 730/2004, qualora tale irrepetibilità dovesse verificarsi successivamente alla scadenza del termine per la presentazione del Mod. 730/2003, ma prima di quella del Mod. 730/2004).
Resta inteso che in tale ultima ipotesi troverà applicazione il meccanismo correttivo contemplato dall'art. 15, comma 3, secondo cpv., del TUIR secondo cui "Se l'imposta dovuta in Italia per il periodo d'imposta nel quale il reddito estero ha concorso a formare la base imponibile è stata già liquidata, si procede a nuova liquidazione tenendo conto anche dell'eventuale maggior reddito estero e la detrazione si opera dall'imposta dovuta per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione nella quale è stata chiesta. Se è già decorso il termine per l'accertamento la detrazione è limitata alla quota dell'imposta estera proporzionale all'ammontare del reddito prodotto all'estero acquisito a tassazione in Italia".
Tanto premesso, si è dell'avviso che la soluzione prospettata dal contribuente nell'istanza di interpello sia condivisibile.