Risoluzione Agenzia Entrate n. 290 del 09.09.2002

Istanza di interpello - art. 11 della legge 27/7/2000, n. 212. Casa di riposo per anziani XZ e WY - Trattamento fiscale dell'attività di preparazione pasti per anziani assistiti da enti pubblici
Risoluzione Agenzia Entrate n. 290 del 09.09.2002

Con l'istanza di interpello di cui all'oggetto concernente l'esatta applicazione del DPR 633 del 1972, è stato esposto il seguente

QUESITO
Il rappresentante legale della Casa di riposo per anziani XZZ e WY, ente pubblico di assistenza e beneficenza (IPAB), ha presentato istanza di interpello con cui chiede chiarimenti in ordine al trattamento fiscale, ai fini IVA, IRPEG e IRAP, dell'attività di preparazione pasti resa dalla stessa IPAB a favore di anziani esterni alla Casa di riposo, assistiti da enti pubblici. In particolare l'interpellante fa presente di avere sottoscritto con il Comune e con le Opere Pie Riunite (IPAB) di .... un accordo di programma nell'ambito del quale l'interpellante intende attivare il servizio di preparazione dei pasti anche per il servizio assistenza domiciliare gestito dal Comune e per la "Casa protetta" e il "Centro diurno" gestiti dalle OO.PP.RR. di ...., consegnando i pasti, nel primo caso, ad un incaricato del Comune e, nel secondo, ad un incaricato delle OO.PP.RR.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L'interpellante ritiene che l'attività di preparazione dei pasti resa da un organismo di diritto pubblico (IPAB) ad altro Ente pubblico (Comune e altra IPAB) rientri fra le operazioni esenti di cui all'art. 10, comma 1, nn. 21 e 27-ter, del DPR n. 633 del 1972.
Ritiene, inoltre, che detta attività debba considerarsi istituzionale, alla luce dell'art. 3 del proprio statuto che stabilisce che l'ente ha lo scopo di contribuire alla tutela e valorizzazione delle persone anziane, ed in particolare di quelle in stato di disagio sociale, e che lo stesso possa convenzionarsi con altre IPAB o enti pubblici e privati, non aventi scopo di lucro, per la gestione di uno o più servizi, e che, di conseguenza, non sia soggetta ad IRPEG e ad IRAP.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
La Casa di riposo per anziani XZ e WY, come risulta dall'art. 2 dello statuto, è un'istituzione pubblica di assistenza e beneficenza ai sensi della legge 17 luglio 1890 n. 6972.
Tale ente, se non è intervenuto un decreto di depubblicizzazione ed attribuzione della personalità giuridica privata emesso ai sensi del decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri 16 febbraio 1999, recante "Direttiva alle regioni in materia di riconoscimento della personalità giuridica di diritto privato alle istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza a carattere regionale ed infraregionale", è un ente pubblico.
Si ricorda, al riguardo, che le istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza, già disciplinate dalla legge 17 luglio 1890, n. 6972, sono state recentemente oggetto di riordino con il decreto legislativo 4 maggio 2001, n. 207 in attuazione della delega contenuta nell'articolo 10 della legge 8 novembre 2000, n. 328.
Entro due anni dall'entrata in vigore del citato decreto legislativo n. 207 del 2001, le IPAB devono trasformarsi in aziende pubbliche di servizi alla persona, qualora abbiano i requisiti previsti dall'art. 5 del medesimo decreto, oppure trasformarsi in persone giuridiche di diritto privato, laddove ricorrano le condizioni previste dall'art. 16 del medesimo decreto legislativo n. 207.
Ai sensi dell'art. 21 dello stesso decreto legislativo n. 207, nel periodo transitorio previsto per il riordino delle istituzioni, "ad esse seguitano ad applicarsi le disposizioni previgenti, in quanto non contrastanti con i principi della libertà dell'assistenza, con i principi della legge e con le disposizioni del presente decreto legislativo".
Ciò premesso, preliminarmente si fa presente che l'art. 3, comma 2, n. 4) del DPR n. 633 del 1972 stabilisce che le somministrazioni di alimenti e bevande, se effettuate verso corrispettivo, costituiscono prestazioni di servizi. Come tali le stesse sono da assoggettare ad IVA con l'aliquota del 10 per cento in base al punto 121 della tabella A, parte III.
L'art. 10, comma 1, n. 21, del DPR n. 633 del 1972 ha tuttavia introdotto un regime di esenzione per "le prestazioni proprie dei brefotrofi, orfanotrofi, asili, case di riposo per anziani e simili, delle colonie marine, montane e campestri e degli alberghi e ostelli per la gioventù di cui alla legge 21 marzo 1958, n. 326, comprese le somministrazioni di vitto, indumenti e medicinali, le prestazioni curative e le altre prestazioni accessorie".
Il legislatore ha quindi voluto agevolare, tra le altre, in particolare le somministrazioni di vitto rese nelle case di riposo a favore degli anziani.
Si rileva, al riguardo, che la richiamata norma si riferisce, per quanto riguarda il caso in esame, alle prestazioni rese dalle case di riposo agli ospiti (si veda al riguardo la risoluzione n. 278 del 4 dicembre 1995).
Pertanto indubbiamente l'ente interpellante può fruire del trattamento di esenzione per la somministrazione di vitto nei confronti dei propri assistiti.
Non altrettanto può ritenersi per la fornitura di pasti nei confronti del Comune e delle OO.PP.RR. destinati agli anziani assistiti dai predetti enti.
Nella fattispecie in esame, infatti, l'ente interpellante rende le prestazioni al Comune e ad altre IPAB..
Si ritiene, pertanto, che le prestazioni in esame non siano riconducibili nell'art. 10, comma 1, n. 21 del DPR n. 633 del 1972.
Relativamente al richiamo che l'ente interpellante fa all'art. 10, comma 1, n. 27-ter del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, si ricorda che lo stesso dispone che fruiscono del trattamento di esenzione "le prestazioni socio-sanitarie, di assistenza domiciliare o ambulatoriale, in comunità e simili, in favore degli anziani ed inabili adulti, di tossicodipendenti e di malati di AIDS, degli handicappati psicofisici, dei minori anche coinvolti in situazioni di disadattamento e di devianza, rese da organismi di diritto pubblico, da istituzioni sanitarie riconosciute che erogano assistenza pubblica previste dall'art. 41 della legge 23 dicembre 1978, n. 833, o da enti aventi finalità di assistenza sociale e da ONLUS".
La disposizione sopra riportata fa riferimento a prestazioni direttamente rese nei confronti degli assistiti. D'altra parte se il legislatore avesse voluto estendere il regime di esenzione non solo alle prestazioni rese direttamente dagli enti interessati nei confronti dei propri assistiti ma anche nei confronti di soggetti esterni, in forza di convenzioni o contratti di appalto, lo avrebbe espressamente previsto come ha fatto in altre disposizioni (si veda al riguardo il n. 41-bis) della tabella A, parte seconda, allegata al DPR n. 633)
Come tutte le norme di esenzione rispetto ad un obbligo previsto in via generale, anche l'art. 10, comma 1, n. 27-ter del DPR n. 633 del 1972 è norma di stretta interpretazione e non è quindi consentito il ricorso a criteri analogici.
Da ciò consegue che a parere della scrivente le prestazioni in argomento non siano nemmeno riconducibili tra quelle previste dal citato art. 10, comma 1, n. 27-ter. Ad esse si deve quindi applicare l'IVA con l'aliquota del 10 per cento in base al punto 121 della tabella A, parte III del DPR n. 633 del 1972.
Per quanto riguarda il trattamento fiscale ai fini IRPEG, si rileva che l'art. 88, comma 2, lettera b) del TUIR, stabilisce che non costituisce esercizio di attività commerciali "l'esercizio di attività previdenziali, assistenziali e sanitarie da parte di enti pubblici istituiti esclusivamente a tal fine, comprese le unità sanitarie locali".
Come precisato nella circolare n. 26 del 29 agosto 1991, è da ritenere che "le istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza (IPAB), tuttora rivestenti la natura di enti pubblici, possano essere destinatarie della norma recata dal comma 2, lettera b) dell'art. 88 del testo unico delle imposte sui redditi ...".
La stessa circolare n. 26 del 1991, ha inoltre precisato che "l'attività di ricovero e di somministrazione di pasti agli anziani, espletata da taluni enti pubblici, possa essere ricompresa in quella più generica di assistenza e beneficenza cui è finalizzato istituzionalmente in via esclusiva l'ente medesimo".
L' espressa disposizione legislativa di cui all'articolo 111, comma 4, del TUIR per la quale la gestione di mense e la somministrazione di pasti nonché le prestazioni alberghiere e di alloggio vanno considerate, "iuris et de iure", attività commerciali, costituisce la normativa generale alla quale implicitamente deroga la norma recata dal comma 2, lettera b) dell'art. 88 del testo unico citato, che si pone come vera e propria disposizione agevolativa nei confronti degli enti pubblici che tali attività svolgono nell'espletamento di quella assistenziale.
Si ritiene, tuttavia, che per poter essere ricondotta tra le attività assistenziali la somministrazione di pasti da parte degli enti pubblici di cui all'art. 88, comma 2, lettera b) del TUIR, debba essere resa direttamente dagli stessi nei confronti dei propri assistiti.
Nella fattispecie in esame, invece, l'ente interpellante rende le prestazioni al Comune e alle Opere Pie Riunite.
Pertanto, non essendo riconducibile l'attività in esame tra quelle di assistenza, la stessa, che si configura quale attività commerciale, dovrà essere assoggettata ad IRPEG.
Ai fini dell'IRAP, le IPAB tuttora rivestenti la natura di enti pubblici, rientrano nell'ambito di applicazione dell'IRAP ai sensi dell'art. 3, comma 1, lettera e-bis) del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 e per essi il valore della produzione netta si determina in base ai criteri contenuti nell'art. 10-bis del medesimo decreto legislativo n. 446 del 1997.
La risposta di cui alla presente risoluzione, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione regionale ....., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.