Risoluzione Agenzia Entrate n. 108 del 15.05.2003

Istanza di interpello - Art. 102 del TUIR approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, riporto delle perdite
Risoluzione Agenzia Entrate n. 108 del 15.05.2003

Con la presente istanza d'interpello la XX S.p.A. ha formulato il seguente

Quesito
La società, a partire dalla data della sua costituzione, ha richiesto in applicazione dell'art. 14, comma 5 della legge 1 marzo 1986, n. 64, l'esenzione decennale IRPEG ed ILOR che è terminata il 23 luglio 2002.
Nelle dichiarazioni dei redditi dei periodi d'imposta 1996, 1997, 1998 e 1999 ha evidenziato perdite fiscali, mentre in quelle dei periodi d'imposta 2000 e 2001 ha evidenziato utili che in virtù dell'esenzione decennale prevista dall'art. 14 comma 5 della l. n. 64/86 non sono stati assoggettati a tassazione. In conseguenza di ciò, le perdite fiscali degli esercizi precedenti non sono state utilizzate in compensazione, ma riportate ai sensi dell'art. 102 del TUIR.
La società chiede di sapere se le perdite d'esercizio relative al quinquennio precedente possono essere utilizzate per l'intero importo a partire dal periodo d'imposta 2002 (periodo 24.07.2002 - 31.12.2002) e nei periodi d'imposta successivi.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente
La società ritiene che, in assenza di precisi riferimenti normativi contenuti nella legge 1 marzo 1986, n. 64 che disciplinano il riporto delle perdite negli esercizi successivi, l'unica fonte normativa da applicare è quella della disciplina generale del riporto delle perdite contenuta nell'art. 102 del TUIR. In particolare, l'art. 102 costituisce una deroga al principio dell'autonomia dei singoli periodi d'imposta in quanto consente di compensare le perdite di un periodo d'imposta con il reddito dei periodi d'imposta successivi, anche se non oltre il quinto. La norma precisa inoltre che "la perdita è diminuita dei proventi esenti dall'imposta per la parte del loro ammontare che eccede i componenti negativi non dedotti ai sensi degli articoli 63 e 75 commi 5 e 5 bis". La società ritiene che l'esenzione dal reddito previsto dalla legge n. 64/86 non è riconducibile tra le limitazioni previste dall'art. 102, che si riferiscono alle norme che limitano la deducibilità degli interessi passivi e delle spese generali in presenza di ricavi ed altri proventi che non concorrono a formare il reddito di impresa. Pertanto, la società considera pienamente riportabili le perdite fiscali maturate nel quinquennio precedente e di conseguenza utilizzabili per diminuire i redditi nel periodo d'imposta 2002 e nei seguenti.

Parere dell'Agenzia delle Entrate
Il comma 1 dell'art. 105 del D.P.R. 06 marzo 1978, n. 218, stabilisce che "l'Irpeg è ridotta alla metà nei confronti delle imprese che si costituiscono in forma societaria nei territori indicati all'art. 1 per la realizzazione di nuove iniziative produttive nei territori stessi, per dieci anni dalla loro costituzione, ...".
L'art. 14 della legge n. 64/86 afferma che "per le imprese che si costituiscono in forma societaria per la realizzazione di nuove iniziative produttive nei territori meridionali la riduzione alla metà dell'IRPEG di cui all'art. 105, primo comma, del citato testo unico è sostituita dall'esenzione decennale totale". Per effetto di tale ultima disposizione l'agevolazione tributaria è prevista non in termini di riduzione dell'aliquota, ma in termini di esenzione totale del reddito. Ne consegue che l'intero reddito derivante dalle nuove iniziative industriali, se ne ricorrono i presupposti previsti dalla norma agevolativa, è esente dall'IRPEG e non concorre a formare il reddito complessivo ai fini dell'applicazione dell'imposta medesima, mentre concorre a determinare l'utile civilistico. Nel caso in cui le società destinatarie della norma agevolativa non abbiano altri componenti reddituali, oltre a quelli fruenti dell'esenzione, il reddito complessivo imponibile sarà uguale a zero.
Per quanto riguarda i periodi d'imposta chiusi in perdita, la norma agevolativa si inserisce nel contesto della disciplina di determinazione del reddito d'impresa e, pertanto, continua a essere subordinata alla disciplina prevista dall'art. 102 del TUIR n. 917/86, secondo cui le perdite di un periodo d'imposta possono essere utilizzate, in sede di dichiarazione dei redditi, in diminuzione del reddito complessivo nei periodi d'imposta successivi ma non oltre il quinto. Occorre valutare, però, se nel caso di specie opera il meccanismo limitativo previsto dal secondo periodo dell'art. 102 del TUIR in base al quale la perdita riportabile deve essere diminuita dei proventi esenti dall'imposta per la parte del loro ammontare che eccede i componenti negativi non dedotti ai sensi degli articoli 63 e 75, commi 5 e 5-bis del TUIR. Tale disciplina è stata introdotta dall'art. 1, comma 1, lett. m) del decreto legge 30 dicembre 1993, n. 557 convertito con modificazioni dalla legge 26 febbraio 1994, n. 133 per limitare il riporto delle perdite, riducendo le stesse degli eventuali proventi esenti conseguiti nello stesso periodo d'imposta.
La norma vuole eliminare gli effetti distorsivi che si creano in presenza proventi esenti che, non concorrendo alla formazione del reddito, possono dare luogo all'emersione di una perdita riportata in un periodo d'imposta successivo e quindi estendere la naturale portata della norma agevolativa. La norma si applica in presenza di componenti positivi di conto economico (proventi) esenti per effetto di leggi speciali e non si applica in presenza di componenti di reddito d'impresa non imponibili per ragioni di ordine sostanziale, come ad esempio, nel caso di dividendi esteri (art. 96 del TUIR). Non rientrano, invece, nel meccanismo limitativo della norma in esame le ipotesi di reddito esente, come ad esempio, nel caso di esenzione totale IRPEG di cui all'art. 14 della legge 1 marzo 1986, n. 64. Ne consegue che, nel caso in esame, le perdite che si sono generate in periodi d'imposta in cui la società usufruiva dell'esenzione totale del reddito sono interamente riportabili nei periodi d'imposta successivi ed utilizzabili nei limiti del quinquennio previsto dall'art. 102 del TUIR.
Ciò premesso, occorre poi valutare se tali perdite devono essere utilizzate in compensazione nei periodi d'imposta in cui la società ha evidenziato un utile d'esercizio, che non ha dato luogo ad un reddito complessivo imponibile per effetto dell'esenzione totale dell'IRPEG.
Nel caso prospettato, negli esercizi chiusi con un utile da conto economico (2000 e 2001), il reddito complessivo imponibile, perché usufruisce dell'esenzione totale, sarà pari a zero. Di conseguenza non si creano i presupposti per l'utilizzazione delle perdite dei periodi d'imposta precedenti (dal 1996 al 1999) che, in base all'art. 102 del TUIR, vanno computate in diminuzione del reddito complessivo. Pertanto, le perdite potranno essere riportate integralmente e, alla scadenza dell'agevolazione, utilizzate in diminuzione del reddito complessivo del periodo d'imposta 2002 e nei successivi per l'intero importo che trova capienza nel reddito imponibile, sempre nei limiti temporali previsti dall'art. 102 del TUIR (cinque anni a decorrere dall'esercizio in cui la perdita si è generata).
La risposta di cui alla presente risoluzione, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale, viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo, del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.