Risoluzione Agenzia Entrate n. 147 del 01.07.2003

Istanza di interpello ai sensi dell'art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Deducibilità delle spese sostenute dai soggetti obbligati alla manutenzione, protezione e restauro di beni vincolati. Art. 65, comma 2, del TUIR
Risoluzione Agenzia Entrate n. 147 del 01.07.2003

Con l'istanza d'interpello di cui all'oggetto, concernente l'esatta applicazione dell'articolo 65, comma 2, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, è stato esposto il seguente

QUESITO
La WT S.r.l., con il presente interpello ha riproposto, introducendo nuove argomentazioni, un quesito cui la Direzione Regionale aveva già dato risposta con nota n. 47761 del 16 ottobre 2001.
L'originario quesito riguardava la deducibilità immediata ai sensi dell'art. 65, comma 2, lettera c-ter), del TUIR delle spese sostenute nel corso del periodo d'imposta 2001 per la ristrutturazione di un complesso immobiliare strumentale, dichiarato di particolare interesse storico ed architettonico ed assoggettato al regime vincolistico previsto dalla legge 1 giugno 1939 n.1089.
Gli oneri relativi alla ristrutturazione erano stati capitalizzati ad incremento del valore dell'immobile.
Adeguandosi in via cautelativa alla risposta della Direzione Regionale, che ha negato la deducibilità immediata delle predette spese, la società non le ha dedotte in sede di compilazione del modello Unico 2002 relativo al periodo d'imposta 2001. Tuttavia, poiché il periodo d'imposta si è chiuso in perdita, la società ha successivamente presentato all'ufficio locale competente, in data 04 febbraio 2003, una "richiesta di riconoscimento delle maggiori perdite fiscali per l'esercizio 2001".
La società istante, con il presente interpello, ha chiesto:
a) che venga riesaminata la precedente interpretazione fornita dalla la Direzione Regionale in merito alla deducibilità delle spese di cui sopra;
b) che sia confermata l'impugnabilità dell'eventuale risposta dell'ufficio locale alla richiesta di riconoscimento delle maggiori perdite fiscali. In alternativa la società propone di attendere un esercizio in utile per chiedere il rimborso della maggiore imposta che dovrà pagare a seguito della minore perdita indicata nella dichiarazione per il periodo d'imposta 2001.

SOLUZIONE PROPOSTA DAL CONTRIBUENTE
Con riferimento al quesito sub a), l'istante è dell'avviso che le spese di ristrutturazione in questione, possano essere dedotte sia interamente dal reddito del periodo d'imposta in cui sono state sostenute ai sensi dell'art. 65 citato, sia pro-quota nel medesimo periodo d'imposta e nei successivi in sede di ammortamento dei beni ad incremento del cui costo le spese sono state imputate.
Ciò in quanto, mentre la capitalizzazione dei costi in parola, relativi ad una completa ristrutturazione, rispetta precise disposizioni di natura civilistica, la previsione di cui all'articolo 65, comma 2, lett. c-ter), del TUIR rappresenta una specifica agevolazione che lo Stato riconosce per compensare una forma di parziale esproprio, quale può essere considerato il vincolo di cui alla legge 1089 del 1939.
La società, inoltre, fa presente che l'articolo 13-bis, comma 1, lett. g), del TUIR prevede, per le persone fisiche, un'agevolazione analoga a quella di cui all'articolo 65 pur in presenza, anche in questo caso, di modalità agevolate di determinazione del reddito dell'immobile che si evidenzia nel "calcolo delle rendite catastali, ovvero mediante riduzione forfetaria dei canoni lordi".
Con riferimento al quesito sub b), la società non espone alcuna soluzione.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare si osserva che il quesito sub a) è inammissibile.
La procedura dell'interpello, infatti, non prevede l'ipotesi dell'istanza di riesame di una risposta già fornita. Un eventuale riesame di una risposta negativa già fornita, che in ogni caso non è impedito dalla legge, non può comunque produrre i medesimi effetti dell'accoglimento dell'originaria istanza.
Nel merito della questione si conferma l'orientamento già espresso dalla Direzione Regionale.
Al fine di garantire la necessaria uniformità nell'interpretazione della normativa, si precisa che l'art. 65 del TUIR non è applicabile alla fattispecie in esame. Tale norma, rubricata "Oneri di utilità sociale", disciplina la deducibilità di oneri, quali erogazioni liberali e spese sostenute per esclusivi fini di utilità sociale, che ordinariamente non sono deducibili dal reddito d'impresa per mancanza del requisito di inerenza. In considerazione della funzione sociale di detti oneri, il legislatore ha previsto per essi un regime di favore consentendone la deducibilità dal reddito d'impresa interamente nel periodo d'imposta in cui le spese sono sostenute. L'utilizzo del principio di cassa per la deducibilità degli oneri di utilità sociale, in deroga all'ordinario principio di competenza che regola la determinazione del reddito d'impresa, trova giustificazione, evidentemente, proprio con la mancanza di inerenza degli stessi oneri.
Nel caso prospettato, invece, le spese sostenute riguardano la ristrutturazione di un immobile strumentale e sono di conseguenza inerenti e deducibili secondo le ordinarie regole di determinazione del reddito d'impresa in base al principio di competenza. Essendo state capitalizzate ad incremento del valore dell'immobile iscritto in contabilità, la deduzione di tali spese avverrà in concomitanza con il processo di ammortamento e sulla base delle disposizioni dell'art. 67 del TUIR.
In sostanza, la disposizione dell'art. 65, comma 2, lettera c-ter) trova applicazione con riferimento alle spese relative a beni immobili non strumentali, cioè patrimoniali, ed in considerazione del particolare interesse storico ed architettonico che questi rivestono. In questo caso le spese sostenute sono deducibili interamente nel periodo d'imposta di sostenimento, anche se capitalizzate ad incremento del valore iscritto dell'immobile. In assenza di tale norma, invece, dette spese non sarebbero deducibili secondo il disposto dell'art. 57, comma 2, del TUIR.
Le tesi sostenute dal contribuente non possono quindi essere condivise.
Non è possibile ammettere la deducibilità immediata delle spese di ristrutturazione nel periodo di sostenimento, ai sensi dell'art. 65 del TUIR, e successivamente, essendo state capitalizzate, ammettere anche la deduzione delle maggiori quote di ammortamento del bene; in primo luogo, come detto, l'art. 65 riguarda la deducibilità delle spese relative ad immobili patrimoniali e non strumentali; in secondo luogo la deduzione delle spese ai sensi dell'art. 65 determinerebbe una duplice e per ciò stesso ingiustificata concorrenza alla formazione del reddito della medesima componente negativa.
In riferimento all'analogia, richiamata nell'istanza, con quanto previsto per le persone fisiche, la scrivente osserva che l'articolo 13-bis, comma 1, lett.g) del TUIR prevede, in relazione a tali oneri, una detrazione dall'imposta lorda pari al 19% degli stessi "se non deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formare il reddito complessivo". Appare quindi evidente che, in questo caso, la detrazione del 19% assolve, per le persone fisiche non titolari di reddito d'impresa o i cui immobili "vincolati" non siano relativi all'impresa, la stessa funzione che assolve l'articolo 65 per i soggetti i cui immobili "vincolati" non costituiscano beni strumentali o beni-merce; la possibilità, cioè, di rendere deducibili delle spese che altrimenti non potrebbero esserlo.
Con riferimento al quesito sub b) relativo all'impugnabilità dell'eventuale risposta dell'ufficio locale alla richiesta di riconoscimento delle maggiori perdite fiscali, si osserva che la fattispecie in questione non è contemplata tra quelle per le quali è consentito ricorrere presso il Giudice tributario ai sensi dell'art. 19 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546. Peraltro l'elenco degli atti impugnabili presso le Commissioni tributarie contenuto nel citato articolo deve ritenersi tassativo, né altra norma di legge prevede l'autonoma impugnabilità dell'atto di cui sopra.
In sostanza, le questioni interpretative trattate in sede di interpello potranno essere sottoposte al vaglio del giudice tributario soltanto in sede di ricorso avverso l'eventuale atto di accertamento in rettifica della dichiarazione che non abbia tenuto conto del parere dell'Agenzia.
La risposta di cui alla presente risoluzione, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale, viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.