Risoluzione Agenzia Entrate n. 178 del 09.09.2003

Istanza di interpello. Art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Articolo 48 del TUIR: regime tributario dei premi per l'assicurazione di responsabilità civile di amministratori, dirigenti e quadri direttivi
Risoluzione Agenzia Entrate n. 178 del 09.09.2003

Con l'istanza d'interpello di cui all'oggetto, concernente l'esatta applicazione dell'articolo 48 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR) approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, è stato esposto il seguente

Quesito
La società XY S.p.A. (di seguito società istante) ha stipulato una polizza assicurativa volta a garantire la copertura delle perdite di carattere patrimoniale che gli amministratori e i dipendenti della società dovessero subire in seguito ad azioni di responsabilità civile intentate, nei loro confronti o direttamente nei confronti della società, da soggetti terzi lesi da atti compiuti dagli stessi amministratori o dipendenti, nell'esercizio dei loro incarichi e funzioni.
Per espressa previsione contrattuale, la polizza di assicurazione non copre i danni derivanti o attribuibili alla commissione materiale di qualsiasi atto doloso o fraudolento, i danni che siano riconducibili a violazioni dei contratti di lavoro ed i danni derivanti dalla circostanza che le persone assicurate abbiano ottenuto profitti o vantaggi personali o ricevuto compensi cui non avevano diritto.
L'obbligo, a carico della società, di garantire gli amministratori od i dipendenti da eventuali azioni di responsabilità civile promosse da terzi è stabilito rispettivamente:
- per gli amministratori, da una delibera adottata dall'assemblea ordinaria dei soci;
- per i quadri intermedi, dall'articolo 5 della legge 13 maggio 1985, n. 190 ("il datore di lavoro è tenuto ad assicurare il quadro intermedio contro il rischio di responsabilità civile verso terzi conseguente a colpa nello svolgimento delle proprie mansioni contrattuali.")
- per i dirigenti, dall'articolo 7 del Contratto collettivo di lavoro del 1 dicembre 2000, che prevede che l'azienda debba tenere a proprio carico "l'onere per la copertura della responsabilità civile verso terzi - ivi comprese le eventuali connesse spese legali - conseguente allo svolgimento delle mansioni, salvo i casi di dolo o colpa grave"
L'istante chiede se i premi corrisposti per le polizze descritte in precedenza concorrano alla determinazione del reddito di lavoro dipendente dei soggetti beneficiari.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente
A parere della società istante, l'obbligo di assicurare i quadri intermedi è stato previsto dal legislatore (così come dal Contratto collettivo di lavoro e dalla delibera assembleare rispettivamente per i dirigenti e per gli amministratori) per evitare che il timore di dover rispondere verso terzi dei danni derivanti da omissioni colpose possa indurre il dipendente o l'amministratore ad adottare atteggiamenti ingiustificatamente prudenti e penalizzanti per l'attività aziendale.
Da ciò emerge l'esclusivo interesse dell'azienda alla stipula della polizza contro la responsabilità civile dei propri amministratori e dipendenti: la tranquillità psicologica di tali soggetti è, infatti, una condizione essenziale affinché l'attività manageriale sia efficace, senza essere frenata dal timore di dover rispondere con il proprio patrimonio di eventuali danni connessi ad un'attività da cui ha tratto beneficio l'azienda.
Inoltre, per la stretta connessione tra l'oggetto della polizza e l'attività professionale degli amministratori e dipendenti, la fattispecie in esame è assimilabile al caso di premi assicurativi corrisposti dalla società per gli infortuni professionali. Tali premi, pertanto, sono esclusi da tassazione in quanto la stipula della polizza di assicurazione è da ricondurre ad un fatto specificamente legato ad un interesse aziendale, a prescindere dalla circostanza che l'assicurazione sia stipulata per un obbligo previsto da un contratto o dalla legge ovvero in seguito ad una decisione assunta volontariamente dall'azienda.
Sulla base di tali argomentazioni, la società istante ritiene che i premi di assicurazione, corrisposti per coprire i danni patrimoniali derivanti ai propri amministratori e dipendenti in conseguenza dell'esercizio di azioni di responsabilità civile promosse da terzi, non assumano alcuna rilevanza reddituale in capo ai beneficiari.

Parere dell'Agenzia
L'individuazione degli elementi che concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente, oggetto dell'interpello in esame, deve essere effettuata alla luce dei principi posti a fondamento dell'articolo 48 del TUIR.
Mentre il primo comma di tale disposizione stabilisce l'onnicomprensività del concetto di reddito di lavoro dipendente ("il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro...), dai commi successivi e dalle pronunce dell'Amministrazione finanziaria in materia emergono specifiche deroghe a tale principio.
In particolare, si può affermare che:
- non concorrono alla formazione della base imponibile le somme che non costituiscono un arricchimento per il lavoratore (è il caso, ad esempio, degli indennizzi ricevuti a mero titolo di reintegrazione patrimoniale);
- non sono fiscalmente rilevanti, in capo al dipendente, le erogazioni effettuate per un esclusivo interesse del datore di lavoro.
In applicazione di tali principi, la circolare 23 dicembre 1997, n. 326, al punto 2.1, in tema di premi per assicurazioni pagati dal datore di lavoro, ha chiarito che concorrono alla formazione della base imponibile i premi per assicurazioni sanitarie, sulla vita e sugli infortuni extra professionali, mentre sono esclusi da tassazione in capo al dipendente i premi relativi ad assicurazioni per infortuni professionali.
Ulteriore ed importante elemento di valutazione è fornito dalla circolare 4 marzo 1999, n. 55, che al punto 2.2, a proposito del regime fiscale dei contributi per assistenza sociale versati dal datore di lavoro, individua la seguente, duplice fattispecie.
Nel caso in cui il versamento discenda dall'adempimento di un obbligo derivante da contratto, accordo o regolamento aziendale, i contributi sono da considerarsi parte integrante della retribuzione e, quindi, concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente.
Qualora, invece, il contratto, l'accordo o il regolamento aziendale prevedano soltanto l'obbligo per il datore di lavoro di fornire talune prestazioni assistenziali, il datore di lavoro può liberamente scegliere di attendere l'evento e sopportarne interamente il carico ovvero di garantirsi una copertura economica per tali, eventuali, pagamenti. In tale ultimo caso, la stipula di una polizza assicurativa risponde ad un interesse esclusivo del datore di lavoro e l'eventuale pagamento del premio o dei contributi, non costituendo elemento retributivo, non deve concorrere a formare il reddito di lavoro dipendente, mentre resta deducibile ai fini della determinazione del reddito d'impresa del datore di lavoro.
Tali principi possono essere applicati anche alla fattispecie illustrata dalla società istante, obbligata da specifiche disposizioni normative, contrattuali o interne a tenere indenni amministratori e dipendenti dal pagamento di somme dovute a titolo di risarcimento dei danni causati nell'esercizio delle rispettive funzioni.
Nel caso in cui l'obbligo a carico della società sia previsto dalla legge o dal Contratto di lavoro (articolo 5 della legge n. 190 del 1985 ed l'articolo 7 del Contratto collettivo per i dirigenti), la stipula di una polizza a favore dei dipendenti rappresenta una delle modalità che la società può scegliere per adempiere agli obblighi posti a suo carico, e risponde ad un esclusivo interesse del datore di lavoro, che sarebbe altrimenti chiamato a rispondere, direttamente o indirettamente, del danno provocato dal dipendente a terzi (si veda la citata circolare n. 55 del 1999).
Per quanto concerne poi l'ipotesi in cui la polizza sia stipulata dalla società per ottemperare a quanto deliberato dell'Assemblea dei soci, si ritiene che neppure in questo caso i premi assicurativi concorrano alla formazione del reddito dei beneficiari, per il contemporaneo verificarsi delle due ipotesi di deroga illustrate in precedenza.
In primo luogo, infatti, gli eventuali rimborsi corrisposti dalla società di assicurazione non costituiscono per l'amministratore un arricchimento, ma una mera reintegrazione del danno patrimoniale subito a seguito del rimborso dovuto al terzo danneggiato per effetto dello svolgimento dell'attività professionale.
E' possibile, inoltre, ravvisare un esclusivo interesse del datore di lavoro alla stipula della polizza, interesse che si sostanzia:
- nell'obbligo, autonomamente assunto, di risarcire il danno patrimoniale subito dall'amministratore a causa di un'attività da cui trae beneficio la società;
- nel perseguimento di politiche aziendali rese più efficaci da una attività di gestione snella e libera da remore, grazie alla tranquillità psicologica dei propri amministratori non frenati dal timore di eventuali ripercussioni patrimoniali.
Le considerazioni esposte inducono a concordare con la soluzione interpretativa sostenuta dal contribuente. Pertanto, si ritiene che, con riferimento esclusivo alla fattispecie prospettata, i premi assicurativi corrisposti per la stipula di polizze volte a garantire la copertura delle perdite di carattere patrimoniale che gli amministratori e i dipendenti della società dovessero subire in seguito ad azioni di responsabilità civile intentate, nei loro confronti o direttamente nei confronti della società, da soggetti terzi lesi da atti compiuti dagli stessi amministratori o dipendenti nell'esercizio dei loro incarichi e funzioni, fatta eccezione per gli atti dolosi o fraudolenti e al di fuori delle ipotesi in cui gli assicurati abbiano ottenuto profitti o vantaggi personali o ricevuto compensi cui non avevano diritto, non costituiscano fringe benefit e non concorrano alla formazione del reddito di lavoro dipendente dei soggetti beneficiari.