Risoluzione Agenzia Entrate n. 132 del 26.09.2005

Trattamento Iva da riservare alle prestazioni di servizi dipendenti da contratti d'opera o di appalto nel settore dell'oreficeria e dell'argenteria
Risoluzione Agenzia Entrate n. 132 del 26.09.2005

L'XX e la ZZ, associata alla ......; in rappresentanza delle imprese associate, hanno chiesto alla scrivente chiarimenti in merito all'applicazione dell'articolo 11 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

Quesito
Le imprese produttrici di oggetti di oreficeria, nonché di lastre d'argento, stipulano con i propri clienti contratti d'opera o di appalto con i quali si obbligano a trasformare in prodotto finito la materia prima (rispettivamente, rottami d'oro o d'argento) fornita dal cliente, in cambio di un corrispettivo relativo alla sola lavorazione.
Considerato che l'oro o l'argento fornito dal cliente è un bene fungibile, lo stesso è normalmente pesato e immesso nel ciclo produttivo alla rinfusa, confondendosi nel cumulo di materia prima detenuta dall'impresa per la lavorazione; questa circostanza è resa possibile per le caratteristiche tecniche della materia prima in questione, che rendono indifferente per il cliente che il prodotto sia fabbricato con la stessa materia prima conferita ovvero con materia prima della stessa specie consegnata da un altro cliente.
Considerato che in situazioni particolari la riconsegna del prodotto finito da parte dell'impresa può avvenire contestualmente rispetto alla presa in carico della relativa materia prima, è stato chiesto di chiarire se, in questa ipotesi, sussistano elementi che portino all'individuazione di operazioni permutative da assoggettare ad imposta in base all'articolo 11 del decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972.

Interpretazione
L'articolo 11 del decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 disciplina, ai fini dell'imposizione Iva, il caso delle operazioni permutative che si verificano quando una cessione di beni o una prestazione di servizi sia effettuata in corrispettivo di un'altra cessione o prestazione; la norma citata prevede che, in questa ipotesi, ognuna delle due operazioni sia soggetta ad imposta separatamente l'una dall'altra.
Con riferimento alla fattispecie in esame occorre chiarire se si è in presenza di un'operazione permutativa caratterizzata da due cessioni di beni che avvengono contestualmente (materia prima contro prodotto finito) ovvero, al contrario, se l'operazione è caratterizzata da una sola prestazione di servizi erogata in relazione ad un contratto d'opera o di appalto e remunerata da un corrispettivo che compensa la sola lavorazione. Nella produzione di beni a base di oro o argento il valore della materia prima normalmente è molto più elevato rispetto a quello della sua lavorazione.
Questa circostanza induce gli operatori del settore a farsi fornire la materia prima dai loro clienti, in modo da non soffrire dei rischi legati alle oscillazioni del prezzo di mercato cui, invece, si esporrebbero nel caso in cui acquistassero in proprio la materia preziosa e cedessero successivamente i prodotti trasformati sulla base del valore della materia prima aggiunto al costo della lavorazione.
Se operassero in tal modo, inoltre, gli operatori dovrebbero acquisire competenze in campo finanziario che mal si inseriscono nel contesto produttivo della lavorazione orafa e argentiera.
Sulla base di queste considerazioni è sorta l'abitudine fra gli operatori di richiedere la fornitura della materia prima da parte del cliente all'atto della commessa, e comunque non più tardi del ritiro dei prodotti finiti.
Inoltre, frequentemente le imprese orafe prendono in prestito una certa quantità di metallo prezioso da istituzioni finanziarie; con tale contratto un soggetto, di solito una banca, cede in uso un determinato quantitativo d'oro o di argento ad un'impresa, che si impegna a restituire, ad una scadenza prefissata, la stessa quantità e qualità del bene ricevuto oltre ad un compenso per il suo utilizzo; fra l'altro, le imprese debitrici si impegnano a mantenere in ogni momento, nelle proprie giacenze, un quantitativo di metallo non inferiore a quello ricevuto in prestito.
La stipula di questi contratti di prestito d'uso permette, quindi, alle imprese del settore di soddisfare le richieste dei clienti in tempi inferiori rispetto a quelli che sarebbero necessari nel caso in cui si volesse procedere alla lavorazione della specifica materia prima consegnata dal cliente.
In quest'ambito, in situazioni particolari può anche verificarsi una contestualità tra la consegna dell'oro da parte del cliente e il relativo ritiro del prodotto finito.
E' proprio con riferimento a queste situazioni che sono sorti dubbi sulla corretta applicazione dell'Iva, dato che la circostanza della consegna contestuale con il ritiro potrebbe indurre a qualificare l'operazione come una permuta fra la materia prima consegnata e il prodotto finito ritirato.
Al riguardo, è da precisare che, come affermato dalla Corte di Cassazione, Sezione I, nella sentenza n. 5935 del 15 giugno 1999, il principio dell'autonomia contrattuale, di cui all'articolo 1322 del codice civile, consente alle parti di inquadrare nello schema del contratto d'opera o di appalto la pluralità degli interessi in gioco.
Tale principio appare del tutto rispettoso dei canoni ermeneutici di cui agli articoli 1362 e seguenti del codice civile, per cui sarebbe arbitrario procedere ad una riqualificazione del contratto ad effetti obbligatori, quale risulta dallo schema contrattuale adottato dalle parti, in contratto ad effetti reali.
Si è quindi del parere che l'elemento della contestualità non è di per sé una circostanza sufficiente a far presumere un'intenzione delle parti diversa da quella dichiarata.
Ne consegue che i contratti posti in essere dalle imprese di trasformazione dell'oro o dell'argento nei confronti dei loro committenti mantengono i loro caratteri di contratti d'opera o di appalto anche nel caso in cui si verifica una contestualità fra la consegna della materia prima da parte del cliente e il ritiro del prodotto finito; le relative operazioni rientrano, quindi, tra le prestazioni di servizi da assoggettare ad imposta ai sensi dell'articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972.
Si precisa, inoltre, conformemente alla risoluzione n. 141 del 15 settembre 2000, che "eventuali eccedenze di materie prime consegnate o di prodotti ritirati rilevano ... alla data di scadenza del contratto ... quali cessioni di beni", tenendo conto "dei cali e sfridi usuali".
Resta fermo che, al fine di superare le presunzioni di cessione e di acquisto, la documentazione contabile deve essere redatta in conformità a quanto previsto dal decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 441, relativamente alla consegna di beni a terzi a titolo non traslativo della proprietà.