Risoluzione Agenzia Entrate n. 147 del 28.06.2007

Istanza di interpello - Art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. ALFA Spa SIM; Art. 165 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917
Risoluzione Agenzia Entrate n. 147 del 28.06.2007

Con l'interpello specificato in oggetto, concernente l'interpretazione dell'articolo 165 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), la società ALFA. Spa SIM ha esposto il seguente

QUESITO
La società istante è una SIM autorizzata a svolgere servizi di investimento di cui all'articolo 1 del D.Lgs. n. 58 del 1998 ed iscritta nell'apposito albo di cui all'articolo 20 del medesimo decreto. E' intenzione della società procedere all'acquisizione di obbligazioni emesse da una società finanziaria residente in Gibilterra ed indirettamente controllata da un soggetto comunitario. La società emittente, a sua volta, utilizzerà la liquidità derivante dalla sottoscrizione per l'acquisto di titoli e strumenti finanziari che saranno posti a garanzia delle obbligazioni. Ai sensi della normativa fiscale vigente in Gibilterra, sugli interessi pagati viene prelevata una ritenuta alla fonte del 35 per cento che viene attestata da una certificazione rilasciata dalla competente autorità fiscale estera. Tra Italia e Gibilterra non è in vigore alcun trattato convenzionale contro le doppie imposizioni. La problematica attiene alla possibilità di riconoscimento del credito di imposta, per l'importo prelevato nello Stato della fonte del reddito, nei limiti e con le modalità di cui all'articolo 165 del TUIR a favore della società istante.

SOLUZIONE PROPOSTA DAL CONTRIBUENTE
A parere della società istante, nulla osterebbe alla applicazione delle disposizioni di cui all'articolo 165 del TUIR. Ciò in quanto:
- nessuna limitazione è prevista dalla norma in relazione alla circostanza che i redditi in questione provengano da un soggetto residente in uno Stato considerato a fiscalità privilegiata;
- la norma in questione non vincola il riconoscimento di un credito di imposta a fronte della esistenza di un Trattato contro le doppie imposizioni;
- ai fini della definizione di reddito estero, anche l'analisi speculare delle disposizioni di cui all'articolo 23 del TUIR comporterebbe la possibilità di riconoscimento del credito in questione;
- verrebbero rispettate tutte le condizioni richieste ai fini del riconoscimento del credito di imposta secondo la normativa vigente quali la produzione di un reddito estero, la partecipazione dello stesso alla formazione del reddito complessivo del soggetto residente nonché il pagamento di imposte all'estero a titolo definitivo;
- si renderebbe irrilevante, a questi fini, la circostanza che il soggetto emittente che corrisponde gli interessi sulle obbligazioni in questione sia un soggetto localizzato in uno Stato o territorio a fiscalità privilegiata con riferimento al quale non è in vigore alcun trattato contro le doppie imposizioni. Viene osservato, a tale proposito, che proprio la disciplina di cui all'articolo 167, comma 6, del TUIR, consente la possibilità di accredito di un credito di imposta per le imposte definitivamente pagate dal soggetto non residente, nonostante il regime di tassazione "separata" previsto dalla normativa interna.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare si osserva che tra l'Italia e Gibilterra non è in vigore alcun trattato convenzionale contro le doppie imposizioni e che Gibilterra, ai sensi dall'art. 1, comma 1, del D.M. 21 novembre 2001, è un territorio a fiscalità privilegiata.
Con riferimento alla fattispecie oggetto di interpello l'articolo 165, comma 1, del TUIR detta le condizioni di applicabilità del credito d'imposta per i redditi prodotti all'estero. Esso prevede che "se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta...".
Pertanto, devono sussistere le seguenti tre condizioni:
- la produzione di un reddito all'estero;
- il concorso del reddito estero alla formazione del reddito complessivo del residente;
- il pagamento di imposte estere a titolo definitivo.
Il successivo comma 2 del medesimo articolo prevede che "I redditi si considerano prodotti all'estero sulla base di criteri reciproci a quelli previsti nell'articolo 23 per individuare quelli prodotti nel territorio dello Stato".
La norma in questione introduce nell'ordinamento la necessità di effettuare una valutazione speculare rispetto alle ipotesi nelle quali, ai sensi dell'articolo 23 del TUIR, il reddito prodotto da un soggetto non residente si considera prodotto nel territorio dello Stato italiano e dunque ivi assoggettabile a tassazione. In sostanza, si considerano redditi prodotti all'estero tutti quei redditi che, se prodotti da un soggetto non residente, sarebbero soggetti ad imposizione in Italia.
La definizione interna di "reddito prodotto all'estero" è finalizzata a chiarire l'ambito di applicazione dell'istituto proprio nei casi in cui un soggetto residente sia stato assoggettato a tassazione in relazione a redditi prodotti in un paese con cui l'Italia non abbia firmato una Convenzione.
Infatti, in mancanza di un accordo, e tenuto conto delle notevoli diversità degli ordinamenti nazionali e dei criteri di collegamento tra i redditi e il territorio, il ripetuto comma 2 dell'articolo 165 prevede il riconoscimento del credito nei soli casi in cui viene assoggettato a tassazione, nel paese estero, un reddito che, se prodotto in Italia da un non residente, sarebbe qui stato tassato.
Muovendo da tale assunto, è logica conseguenza che anche il secondo requisito - concorso del reddito estero "alla formazione del reddito complessivo" - appaia verificato.
Difatti, la lettura dell'articolo 23, comma 1, lettera b) comporta la possibilità di fruire del credito di imposta da parte del soggetto residente percettore degli interessi, derivanti dal possesso delle obbligazioni in questione, dato che tale reddito sarà interamente incluso nel reddito imponibile della società istante ai fini Ires.
In ordine al pagamento di imposte estere a titolo definitivo, si ribadisce quanto già affermato nella Circolare del 12 giugno 2002, n. 50, in cui la definitività dell'imposta pagata all'estero viene a coincidere con la sua "irrepetibilità", ossia con la circostanza che essa non sia più suscettibile di modificazione a favore del contribuente. Al contrario, rimane irrilevante il fatto che l'imposta possa essere modificata in peius a sfavore del contribuente, come nel caso in cui la stessa si riferisca a redditi ancora assoggettabili ad accertamento da parte delle amministrazioni fiscali degli Stati esteri.
Pertanto, si ritiene condivisibile l'osservazione formulata dalla società istante in merito alla circostanza che le condizioni richieste dall'articolo 165 del TUIR, ai fini della concreta determinazione e fruibilità del credito di imposta per le imposte pagate all'estero prescindono dal fatto che il soggetto non residente sia localizzato in uno Stato o territorio a fiscalità privilegiata.
Infatti, nessuna limitazione è prevista dall'articolo 165 del TUIR per la spettanza del credito d'imposta, in relazione alla eventuale provenienza del reddito soggetto ad imposta estera da uno Stato o territorio di cui alla c.d. "black list", individuata dal D.M. 21 novembre 2001.
Anche la disciplina in tema di imprese controllate estere delineata dall'articolo 167 del TUIR, dispone all'ultimo periodo del comma 6 che il socio residente in Italia, in relazione alla tassazione separata dovuta sui redditi conseguiti dalla società controllata estera stabilita nel paese di "black list", ha diritto al riconoscimento di un credito d'imposta indiretto, ai sensi dell'articolo 165 in misura corrispondente alle imposte "pagate all'estero a titolo definitivo".
Tanto premesso, la scrivente ritiene che il fatto che la ritenuta applicata da una società residente a Gibilterra e versata all'amministrazione fiscale di Gibilterra, territorio compreso tra gli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al D.M. 21 novembre 2001, non preclude la spettanza in capo alla società istante del credito d'imposta ai sensi ed alle condizioni previste dall'articolo 165 del TUIR.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale ...., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.