Risoluzione Agenzia Entrate n. 13 del 18.01.2008

Istanza di interpello 2007. ALFA - Società di comodo - articolo 30, comma 1 della legge n. 724 del 23 dicembre 1994
Risoluzione Agenzia Entrate n. 13 del 18.01.2008

Quesito
La società istante ha per oggetto sociale "l'acquisto, la vendita, la ristrutturazione e la gestione di immobili" e, in via residuale, investe in titoli mobiliari la liquidità eccedente i fabbisogni della gestione ordinaria, effettuando operazioni di compravendita di titoli.
Negli anni 2004 e 2005, i titoli detenuti sono stati iscritti nello Stato Patrimoniale tra le voci dell'attivo circolante, mentre, nel Conto Economico, gli acquisti e le vendite di titoli sono stati iscritti rispettivamente in un conto "acquisto titoli" iscritto in bilancio nella voce del conto economico B6 - (costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e merci) ed in un conto "vendita titoli" indicato in bilancio nella voce del conto economico A5 (altri ricavi e proventi).
In sede di compilazione del prospetto "Verifica dell'operatività e determinazione del reddito imponibile minimo" delle dichiarazione dei redditi per gli anni 2004 e 2005 il contribuente istante ha indicato
- per la determinazione del reddito presunto, i titoli detenuti nella voce "titoli e crediti";
- per la determinazione dei ricavi effettivi, tra gli altri, i corrispettivi derivanti dalla vendita dei titoli ed un importo riferito all'incremento delle rimanenze (anche se, nello stato patrimoniale, i titoli erano classificati nella voce III "Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni" e non tra le "Rimanenze").
Nella redazione del bilancio 2006, la società istante ha ritenuto che relativamente ai titoli, la classificazione adottata negli anni precedenti fosse "limitatamente aderente alla legislazione civilistica ed ai principi contabili emanati dall'O.I.C." e pertanto ha reputato opportuno modificare la contabilizzazione nel conto economico dei proventi e delle perdite derivanti dalla negoziazione dei titoli, rilevando tali componenti tra i proventi e oneri finanziari (classe C dello schema di conto economico).
Inoltre, ai fini della comparabilità dei valori, la società istante ha riclassificato anche i dati contenuti nel bilancio del 2005, fornendo nella nota integrativa del bilancio 2006 le notizie necessarie a garantire una informazione trasparente.
Con riferimento a tale modifica dei criteri contabili adottati, la società istante chiede di conoscere se della stessa occorra o meno tenere conto ed in quale maniera, ai fini della verifica del test di operatività.
Al riguardo, si fa presente che l'utilizzo dei dati riclassificati piuttosto che di quelli indicati nei prospetti di bilancio degli anni 2004 e 2005 modificherebbe il risultato del test di operatività per il periodo d'imposta 2006 in quanto sulla base di tali dati la società istante non realizzerebbe ricavi effettivi (determinati come media del triennio 2004-2005-2006) tali da superare quelli presunti e pertanto sarebbe da considerare "non operativa".
Per esigenze di chiarezza, appare opportuno precisare che sia i corrispettivi compresi nella voce A5 che i proventi indicati nella voce C16 del conto economico assumono rilevanza ai fini della determinazione dei "ricavi effettivi" per il test di operatività; tuttavia, l'indicazione degli stessi nella voce C16 piuttosto che nella voce A5 del conto economico determina delle differenze negli importi da assumere per la determinazione dei ricavi effettivi in quanto i proventi derivanti dalla negoziazione dei titoli sono indicati nella voce C16 del conto economico solo per l'importo corrispondente alla differenza tra il prezzo di vendita e quello di acquisto mentre per i ricavi indicati nella sottoclasse A5) rileva l'intero corrispettivo di vendita.
Ovviamente, considerare in sede di verifica del test di operatività solo gli utili derivanti dalla negoziazione dei titoli piuttosto che l'intero valore dei titoli venduti comporta una riduzione del valore dei ricavi effettivi.
Proprio in considerazione della rilevanza degli effetti che deriverebbe dall'adottare i dati riclassificati piuttosto che quelli derivanti dai bilanci 2004 e 2005 si chiede, pertanto, se nella dichiarazione dei redditi 2006, modello Unico 2007, ai fini della compilazione del prospetto "Verifica dell'operatività e determinazione del reddito imponibile minimo", la società istante debba riportare anche per gli anni 2004 e 2005 i dati di bilancio riclassificati seguendo l'impostazione adottata nel 2006, ed indicare tra i ricavi effettivi il differenziale positivo derivante dalla negoziazione dei titoli piuttosto che l'intero corrispettivo di vendita come effettuato, invece, nelle dichiarazioni dei redditi 2004 e 2005.

Soluzione interpretativa prospettata dalla società istante
L'istante ritiene che, ai fini della corretta compilazione del prospetto "Verifica dell'operatività e determinazione del reddito imponibile minimo dei soggetti non operativi", nel modello Unico 2007 per l'anno d'imposta 2006, sia opportuno riclassificare i dati di bilancio degli anni 2004 e 2005 adottando modalità di contabilizzazione omogenee a quelle usate nel bilancio 2006.
Pertanto, nella voce "ricavi effettivi" - rigo RF79, colonna 3, del modello Unico 2007-, si indicheranno i ricavi derivanti dagli affitti, i proventi finanziari maturati sui titoli e il differenziale positivo derivante dalla negoziazione degli stessi, qualunque sia l'impostazione contabile adottata in precedenza.

Parere della Direzione
In applicazione dell'articolo 30, comma 1, della legge n. 724/1994, come modificato dall'articolo 1, comma 109, della legge finanziaria 2007, una società si considera non operativa quando non supera il test di operatività, e cioè quando l'ammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e proventi ordinari imputati a conto economico sia inferiore a quello dei ricavi figurativi, determinati mediante l'applicazione di alcuni coefficienti agli asset patrimoniali individuati dalla norma.
Nel calcolo dei "ricavi presunti" si tiene conto dei valori medi dell'ultimo triennio dei titoli e assimilati, dei beni immobili, e di altre immobilizzazioni; a tali valori vengono poi applicati determinati coefficienti.
Nel calcolo dei "ricavi effettivi" occorre considerare, invece, i ricavi, gli incrementi di rimanenze e i proventi (esclusi quelli straordinari) come risultanti dal conto economico ed assunti sulla base delle risultanze medie dell'esercizio e dei due precedenti (nella fattispecie 2004, 2005, 2006).
In particolare, con la circolare n. 25 del 4 maggio 2007, è stato chiarito che gli importi da prendere in considerazione nella determinazione dei ricavi effettivi sono dati
- per i ricavi, dalla somma degli importi risultanti dalle voci A1 e A5 del conto economico ("ricavi delle vendite e delle prestazioni" e "altri ricavi e proventi");
- per gli incrementi di rimanenze, dalla somma delle variazioni positive delle voci A2, A3 e B11 del conto economico ("variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti", "variazione dei lavori in corso su ordinazione", "variazioni delle materie prime, sussidiarie, di consumo e merci").
- per gli altri proventi, dalla somma degli importi indicati alle voci C15 e C16 del conto economico ("proventi da partecipazioni", "altri proventi finanziari").
Nel richiamare le predette voci del conto economico per l'individuazione dei componenti rilevanti per la determinazione dei "ricavi effettivi", la circolare ha inteso riferirsi, ovviamente, alla composizione del bilancio di esercizio redatto in ossequio alle disposizioni civilistiche nonché ai principi contabili; qualora la redazione del bilancio non sia improntata a tali regole, per la verifica del test di operatività, il contribuente deve comunque tener conto di quei ricavi e proventi che avrebbero dovuto essere indicati nelle predette voci del conto economico, a prescindere dalle classificazioni contabili adottate.
Nella fattispecie rappresentata, l'istante dichiara di aver contabilizzato, negli esercizi 2004 e 2005, le compravendite di titoli in due conti distinti del conto economico; il conto "acquisto titoli", classificato in bilancio nella voce B6 del conto economico, ed il conto "vendita titoli", classificato in bilancio nella voce A5 del conto economico.
Tale contabilizzazione non trova, tuttavia, rispondenza nei principi di redazione dei bilanci e pertanto per la verifica del test di operatività non assumeranno alcuna rilevanza gli importi indicati nel conto "acquisto titoli" né eventuali importi riferibili ad un incremento delle rimanenze titoli.
Si ricorda, infatti, che tra le voci del conto economico classificate in A5) non rientrano le plusvalenze derivanti da alienazioni di titoli, partecipazioni o altre attività finanziarie (le quali, se ordinarie, si rilevano alle voci C15 o C16).
Proprio in considerazione di tali indicazioni, nel bilancio 2006, la società istante ha provveduto alla riclassificazione delle voci esposte in bilancio, eliminando i due conti nei quali erano stati indicati l'acquisto e la vendita dei titoli e contabilizzando i proventi finanziari derivanti dai titoli (tra i quali vi sono delle plusvalenze derivanti dalla negoziazione degli stessi) in un conto ricompreso nella voce C16 del conto economico (dell'aggregato C-"Proventi e oneri finanziari", destinato ad accogliere i proventi derivanti dalla gestione degli investimenti finanziari).
Sulla base di tale classificazione di bilancio appare corretto procedere alla verifica del test di operatività indicando, per quanto concerne i proventi derivanti dalla negoziazione dei titoli, solo l'importo riferibile al provento finanziario piuttosto che l'intero corrispettivo di vendita. Tale criterio deve essere seguito oltre che per i proventi da negoziazione dei titoli riferibili al periodo d'imposta 2006 anche con riferimento al 2004 e 2005 per la determinazione delle risultanze medie, a prescindere dalle classificazioni contabili adottate nei predetti periodi d'imposta.
Si precisa, peraltro, che anche in sede di compilazione dei prospetti di "Verifica dell'operatività e determinazione del reddito imponibile minimo dei soggetti non operativi" delle dichiarazioni dei redditi 2004 e 2005 occorreva far concorrere i proventi da partecipazione alla formazione dei "ricavi effettivi" secondo le modalità sopraindicate e pertanto sulla base dei nuovi valori riferibili ai proventi da partecipazioni occorrerà valutare se i test che davano negli anni precedenti la società come operativa, portino eventualmente a diversi risultati.
Si precisa, al riguardo, che le irregolarità commesse con riferimento alle due dichiarazioni precedenti (nelle quali il test era stato compilato in base a dati non coerenti con i corretti principi contabili), possono essere sanate tramite la presentazione di dichiarazioni integrative da presentare ai sensi della disposizione contenuta nel comma 8 dell'articolo 2 del DPR n. 322 del 1998.
Tale disposizione stabilisce, infatti, che, salva l'applicazione delle sanzioni, le dichiarazioni dei redditi possono essere integrate per correggere errori od omissioni mediante successiva dichiarazione da presentare entro i termini per l'accertamento, e cioè entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello cui si riferisce la dichiarazione.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo, del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.