Risoluzione Agenzia Entrate n. 121 del 06.05.2009

Istanza di interpello - Art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. - IRAP.- Determinazione della base imponibile ai sensi dell'art. 10-bis del decreto legislativo n. 446 del 1997
Risoluzione Agenzia Entrate n. 121 del 06.05.2009

Con l'interpello specificato in oggetto, concernente l'interpretazione dell'art. 10-bis del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, è stato esposto il seguente

QUESITO
L'Azienda Ospedaliera ALFA chiede di sapere se, ai fini della determinazione della base imponibile IRAP ai sensi dell'articolo 10-bis del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 (c.d. "metodo retributivo"), debbano essere comprese le seguenti somme:
a) l'indennità erogata in caso di sospensione cautelare per procedimento penale prevista dal CCNL comparto Sanità, personale non dirigente, parte normativa 1994/1997;
b) l'indennità di mancato preavviso prevista dall'articolo 2118 del codice civile in caso di recesso dal rapporto di lavoro a tempo indeterminato;
c) l'incremento figurativo della retribuzione previsto dall'articolo 1, comma 3, del decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri 20 dicembre 1999.
L'Azienda Ospedaliera ALFA chiede, altresì, chiarimenti in merito alla determinazione della base imponibile IRAP delle somme erogate per i "rapporti di collaborazione coordinata e continuativa".

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
Relativamente alla somma indicata sub a) l'Azienda Ospedaliera ALFA ritiene che la stessa non concorra alla determinazione della base imponibile IRAP ai sensi dell'articolo 10-bis del D. Lgs. n. 446 del 1997, in quanto, ad avviso dell'ente istante, non assume rilevanza ai fini previdenziali.
Con riferimento alla somma individuata sub b) l'Azienda interpellante ritiene che la stessa non sia rilevante ai fini IRAP, in quanto, pur facendo parte dell'imponibile previdenziale, è assimilabile al trattamento di fine rapporto, "esplicitamente escluso dalla base imponibile IRAP dalle istruzioni del modello Unico-IRAP".
Riguardo alla somma di cui al quesito sub c) l'ente istante ritiene che la stessa non debba essere assoggettata ad IRAP, in quanto l'importo in questione è solo figurativamente assoggettato a contribuzione previdenziale.
Infine, riguardo ai compensi relativi alle "collaborazioni coordinate e continuative", l'interpellante è dell'avviso che, essendo gli stessi classificabili fra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, debba adottarsi il criterio desumibile dalla risoluzione n. 24/E del 16 febbraio 2001, secondo cui "l'imponibile IRAP è uguale a quello fiscale e non a quello previdenziale".

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
Le amministrazioni pubbliche, fra le quali sono ricomprese le aziende e gli enti del Servizio sanitario nazionale, determinano la base imponibile IRAP, ai sensi dell'articolo 10-bis, comma 1, primo periodo, del decreto legislativo n. 446 del 1997, in un importo pari all'ammontare:
- delle "retribuzioni erogate ai lavoratori dipendenti";
- dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'articolo 47 (ora articolo 50) del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917;
- dei "compensi erogati per collaborazione coordinata e contributiva di cui all'articolo 49, comma 2, lettera a)", del citato testo unico (ora articolo 50, comma 1, lettera c-bis), nonché per attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente di cui all'articolo 67, comma 1, lettera l), del medesimo testo unico.
In merito all'ammontare delle "retribuzioni erogate ai lavoratori dipendenti" da considerare nella determinazione della base imponibile IRAP ai sensi del predetto articolo 10-bis del D. Lgs. n. 446 del 1997, sono stati forniti chiarimenti con circolare n. 97 del 9 aprile 1998, paragrafo 3.2.
In particolare, è stato chiarito che per la determinazione dell'ammontare delle retribuzioni rilevante ai fini IRAP occorre fare riferimento alla nozione di redditi da lavoro dipendente agli effetti previdenziali, così come determinata ai sensi dell'articolo 12 della legge 30 aprile 1969, n. 153 (sostituito dall'articolo 6 del decreto legislativo 2 settembre 1997, n. 314).
Il citato articolo 12, concernente "determinazione del reddito da lavoro dipendente ai fini contributivi", stabilisce, al comma 1, che ai fini contributivi costituiscono, in via generale, reddito di lavoro dipendente i redditi individuati, agli effetti fiscali, come redditi di lavoro dipendente ai sensi dell'articolo 49, comma 1, del TUIR (già articolo 46).
In merito alla qualificazione dei redditi di lavoro dipendente di cui al citato articolo 49, comma 1, del TUIR, la citata circolare n. 97 del 1998 fa riferimento alle indicazioni fornite con circolare n. 326 del 23 dicembre 1997, secondo cui rientra nell'anzidetta categoria reddituale tutto ciò che è conseguito "sulla base del rapporto" di lavoro dipendente, anche indipendentemente dal nesso sinallagmatico tra l'effettività della prestazione di lavoro reso e le somme e i valori percepiti dal lavoratore.
Per quanto riguarda la determinazione della base imponibile ai fini contributivi, il richiamato articolo 12 della legge n. 153 del 1969 esclude in ogni caso dalla base imponibile determinate somme e valori tassativamente elencati al comma 4, lettere da a) a g).
Dalla ricostruzione operata consegue che sono rilevanti ai fini contributivi, e quindi concorrono alla determinazione della base imponibile IRAP, tutte le somme e i valori che il dipendente percepisce nel periodo d'imposta e che siano in qualunque modo riconducibili al rapporto di lavoro, ad eccezione delle somme e dei valori che la norma esclude espressamente dal prelievo contributivo.
Con riferimento al quesito formulato sub a), si osserva che, secondo l'istante, l'indennità erogata in caso di sospensione cautelare dal servizio per procedimento penale non costituisce imponibile previdenziale.
Solo ove detta circostanza trovi fondamento in un'esplicita esclusione normativa dalla base imponibile ai fini contributivi e, quindi, venga confermata dall'ente competente all'applicazione delle norme in materia previdenziale, l'interpellante potrà escludere l'indennità di cui trattasi dalla base imponibile IRAP.
In relazione al quesito sub b), si evidenzia che il citato comma 4 dell'articolo 12 della legge n. 153 del 1969 mentre esclude, alla lett. b), dalla determinazione del reddito da lavoro dipendente ai fini contributivi "le somme corrisposte in occasione della cessazione del rapporto di lavoro al fine di incentivare l'esodo dei lavoratori, nonché quelle la cui erogazione trae origine dalla predetta cessazione", fa espressamente salva "l'imponibilità dell'indennità sostitutiva del preavviso".
Pertanto, si ritiene, in conformità a quanto ritenuto dalla Direzione regionale, che l'indennità di mancato preavviso in argomento concorra alla determinazione della base imponibile IRAP dell'Azienda interpellante.
Con riferimento al quesito formulato sub c), si fa presente che, in base ai chiarimenti sopra richiamati, forniti con la citata circolare n. 97 del 1998, per la determinazione della base imponibile IRAP ai sensi dell'articolo 10-bis del decreto legislativo n. 446 del 1997 occorre fare riferimento alle somme e ai valori rilevanti ai fini previdenziali.
Da ciò consegue che, con riferimento ai dipendenti che transitano dal trattamento di fine servizio al trattamento di fine rapporto, occorre considerare, per il calcolo della base imponibile IRAP, i criteri stabiliti dall'articolo 1, comma 3, del DPCM 20 dicembre 1999, secondo cui l'incremento figurativo della retribuzione assume rilievo ai fini previdenziali e, quindi, anche ai fini IRAP.
Per quanto concerne, infine, i compensi per i rapporti di collaborazione coordinata e continuativa ai quali fa riferimento l'ente istante, si fa presente che detti compensi, ancorché ricondotti, ai fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, fra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, concorrono alla determinazione della base imponibile IRAP in base alla previsione del citato articolo 10-bis del decreto legislativo n. 446 del 1997, secondo cui rilevano ai fini IRAP esclusivamente i "compensi erogati" dal committente al collaboratore.
Ciò comporta che i compensi di cui trattasi concorrono alla determinazione della base imponibile IRAP al netto dei contributi posti a carico del committente e che, conformemente al parere espresso dalla Direzione regionale, assume rilevanza ai fini dell'imposta il compenso effettivamente corrisposto al collaboratore comprensivo della quota di contributi gravante direttamente su quest'ultimo.
Le Direzioni regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi enunciati con la presente risoluzione vengano puntualmente osservati dagli uffici.