Risoluzione Agenzia Entrate n. 235 del 24.08.2009

Interpello ai sensi dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212 - Credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo svolta su incarico di committente estero
Risoluzione Agenzia Entrate n. 235 del 24.08.2009

Con l'interpello specificato in oggetto, concernente l'interpretazione dell'art. 17, comma 2, del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, è stato esposto il seguente

QUESITO
La società ALFA Srl (di seguito società "istante" o "interpellante") svolge attività industriale e commerciale nel campo dell'elettronica e dei semiconduttori e fa parte di un gruppo multinazionale di società controllate dalla BETA NV (di seguito società "capogruppo") residente nei Paesi Bassi.
La società istante ha stipulato con la società capogruppo un contratto che la vede affidataria di attività di ricerca e sviluppo. Ai sensi del sopra citato contratto la società capogruppo agisce per il tramite della stabile organizzazione avente sede in Svizzera. Ciò premesso, la società istante chiede di conoscere se può fruire del credito d'imposta per i costi per attività di ricerca e sviluppo (di seguito "credito d'imposta per la ricerca") previsto dall'articolo 1, commi 280 e seguenti, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (di seguito "legge finanziaria 2007") in relazione all'attività di ricerca commissionatale, considerato che la società capogruppo, residente nei Paesi Bassi, opera - ai fini di cui trattasi - per il tramite della stabile organizzazione avente sede in Svizzera, paese non appartenente all'Unione europea, non aderente all'accordo sullo spazio economico europeo e non incluso nella lista di cui al DM 4 settembre 1996.
La società istante fa presente che, in attesa di conoscere il parere della scrivente in ordine al quesito prospettato, provvederà ad inviare all'Agenzia il formulario - da presentare a pena di decadenza dal contributo - approvato con Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate del 24 marzo 2009, prot. n. 32277, contenente i dati degli investimenti in attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d'imposta. La società interpellante provvederà, tuttavia, a presentare richiesta di rinuncia al credito d'imposta indicato nel formulario qualora l'Agenzia dovesse escludere, nel caso concreto prospettato, la spettanza dell'agevolazione.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
La società interpellante ritiene di poter fruire del credito d'imposta per l'attività di ricerca in applicazione della norma d'interpretazione autentica recata dall'articolo 17, comma 2, del DL n. 185 del 2008.
Al riguardo l'istante evidenzia che ai sensi del citato articolo 17, comma 2, del DL n. 185 del 2008 l'agevolazione spetta alle società residenti che svolgono attività di ricerca per committenti che siano imprese residenti o localizzate in Stati dell'UE, dello SEE ovvero inclusi nella lista di Stati o territori che consentono un adeguato scambio di informazioni. Attraverso l'utilizzo della congiunzione disgiuntiva "o", la norma di interpretazione autentica - ad avviso dell'istante - pone i requisiti della residenza e localizzazione del committente come alternativi.
Nella fattispecie in esame la committente si qualifica come impresa residente nei Paesi Bassi in quanto ivi soggetta ad imposta sui redditi ovunque prodotti. La circostanza che l'attività d'impresa sia svolta per il tramite della stabile organizzazione avente sede in Svizzera, tanto che l'impresa possa qualificarsi in relazione all'attività ivi esercitata come "localizzata" in Svizzera, non sarebbe idonea a pregiudicare la qualificazione della società capogruppo committente come impresa "residente" in uno Stato membro della Comunità.
Sotto il profilo dei controlli la società interpellante evidenzia che l'Amministrazione finanziaria italiana può ottenere, in base alla convenzione contro le doppie imposizioni stipulata con i Paesi bassi un adeguato scambio di informazioni attinenti all'attività complessiva della società capogruppo, ivi incluse le informazioni relative all'attività svolta per il tramite della stabile organizzazione avente sede in Svizzera.
La società interpellante espone, infine, che qualora le disposizioni interne fossero da interpretarsi nel senso di escludere l'agevolazione per il caso in questione, le medesime comporterebbero una violazione del principio di libera prestazione dei servizi in ambito comunitario sancito dal Trattato CE.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
La questione interpretativa sottoposta all'esame della scrivente riguarda la spettanza del "credito d'imposta per la ricerca" alla società istante - residente nel territorio dello Stato - in relazione all'attività di ricerca svolta su incarico di un committente "estero" operante per il tramite di una stabile organizzazione avente sede in Svizzera.
Al riguardo, l'articolo 17, comma 2, del decreto-legge n. 185 del 2008 - recante una disposizione di interpretazione autentica - prevede che "Le disposizioni di cui all'articolo 1, commi da 280 a 283, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, e successive modifiche, si interpretano nel senso che il credito d'imposta ivi previsto spetta anche ai soggetti residenti e alle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti che eseguono le attività di ricerca e sviluppo nel caso di contratti stipulati con imprese residenti o localizzate negli Stati membri della Comunità europea, negli Stati aderenti all'accordo sullo Spazio economico europeo ovvero in Stati o territori che sono inclusi nella lista di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 settembre 1996, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 220 del 19 settembre 1996".
Nelle suddette ipotesi il credito d'imposta è determinato assumendo come importo agevolabile quello pattuito per la ricerca contrattuale commissionata "nell'ambito di un'operazione effettuata alle normali condizioni di mercato e che non comporti elementi di collusione"di cui all'articolo 4, comma 1, lettera d), del DM n. 76 del 2008.
Con riguardo ai soggetti committenti la ricerca, con la circolare n. 17 del 17 aprile 2009, al paragrafo 2.5, la scrivente ha precisato che "per consentire ai soggetti residenti che eseguono le attività di ricerca di beneficiare del credito d'imposta le imprese committenti devono essere residenti o localizzate:
- in Stati membri della Comunità europea;
- in Stati aderenti all'accordo sullo Spazio economico europeo (SEE); al riguardo si fa presente che, in base agli accordi conclusi ai sensi dell'articolo 310 del Trattato CE, lo Spazio economico europeo comprende, oltre agli Stati membri della Comunità europea, la Norvegia, l'Islanda e il Liechtenstein;
- in Stati o territori compresi nella lista di cui al decreto del Ministro delle finanze del 4 settembre 1996, recante l'elenco degli Stati con i quali è attuabile lo scambio di informazioni ai sensi delle convenzioni per evitare le doppie imposizioni sul reddito in vigore con la Repubblica italiana.
Tanto premesso, si osserva che la soluzione interpretativa prospettata dalla società interpellante secondo cui mediante l'utilizzo della congiunzione disgiuntiva "o", la norma di interpretazione autentica porrebbe i requisiti della residenza e localizzazione del committente come alternativi, e quindi sia sufficiente la residenza dell'impresa in uno degli Stati in precedenza indicati, non è condivisibile.
Al riguardo, si ritiene, invece, che in merito alla norma che richiede che "le imprese committenti devono essere residenti o localizzate" in determinati Stati o territori che consentono lo scambio di informazioni, il riferimento alla "localizzazione" dell'impresa committente, in alternativa alla residenza, attribuisca autonomo rilievo alla stabile organizzazione mediante la quale l'attività è svolta, indipendentemente dalla residenza dell'impresa. In tali casi, pertanto, si è dell'avviso che il requisito soggettivo di cui all'articolo 17, comma 2, del DL n. 185 del 2009, secondo cui le "imprese" committenti devono essere residenti o localizzate in Stati dell'Unione Europea, dello SEE ovvero inclusi nella lista di Stati o territori che consentono un adeguato scambio di informazioni deve essere soddisfatto dalla stabile organizzazione mediante la quale l'attività di ricerca è commissionata. Tale autonomo rilievo della stabile organizzazione quale committente dell'attività di ricerca, ai fini dell'agevolazione in esame, del resto, è stato già affermato, in generale, dalla scrivente nella citata circolare n. 17/E, al par. 2.5 con riguardo all'ipotesi in cui il soggetto committente l'attività di ricerca e, pertanto, beneficiario del credito d'imposta, sia la stabile organizzazione nel territorio dello Stato di un'impresa non residente.
Riguardo al caso concreto, nell'istanza di interpello è affermato che "...la società ha concluso con la Capogruppo ("Committente") un contratto (allegato n. 1) che la vede affidataria di attività di ricerca e sviluppo ("R&D") sulla base delle istruzioni e sotto le direttive della Committente, la quale definisce e coordina le attività di ricerca e sviluppo per l'intero gruppo. Ai sensi del sopra citato contratto, la Committente agisce per il tramite della stabile organizzazione svizzera".
In proposito, si fa presente che esula dalle competenze esercitabili dalla scrivente in sede di interpello, ogni valutazione sulla stabile organizzazione in Svizzera nonché sul contenuto del contratto - allegato all'istanza di interpello - atteso che tale valutazione richiede un'indagine di fatto, spettante agli organi preposti all'attività di controllo.
Nondimeno, per quanto affermato nell'istanza, ai fini dell'agevolazione in esame, la società committente deve intendersi localizzata in Svizzera, dove svolge l'attività di ricerca per il tramite della stabile organizzazione.
Ne consegue che il requisito soggettivo di cui all'articolo 17, comma 2, del DL n. 185 del 2009, secondo cui le "imprese" committenti devono essere residenti o localizzate in Stati dell'Unione Europea, dello SEE ovvero inclusi nella lista di Stati o territori che consentono un adeguato scambio di informazioni non risulta rispettato e, pertanto, la società interpellante non potrà beneficiare del credito d'imposta in quanto la Svizzera non fa parte dell'Unione Europea, non aderisce allo Spazio economico europeo e non offre all'Amministrazione finanziaria italiana un adeguato scambio di informazioni.
Tale soluzione interpretativa, peraltro, non comporta una restrizione alle disposizioni del Trattato CE sulle libera prestazione di servizi tra Stati membri.
In proposito, giova far presente che secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia delle Comunità europee richiamata dalla stessa società istante, sono giustificate le restrizioni al campo di applicazione degli incentivi fiscali, infatti, "...quando la normativa di uno Stato membro fa dipendere il beneficio della concessione di un vantaggio fiscale dall'adempimento di condizioni la cui osservanza può essere verificata soltanto ottenendo informazioni dalle autorità competenti di un paese terzo, è in linea di principio, legittimo per tale Stato membro rifiutare la concessione di detto vantaggio se, in particolare l'assenza di un obbligo convenzionale da parte di tale paese terzo di fornire informazioni, risulti impossibile ottenere le informazioni stesse dal detto paese" (cfr. sentenza Corte di Giustizia, causa C-101/05). Nel caso in esame, la circostanza che la stabile organizzazione mediante la quale è commissionata l'attività di ricerca ha sede in un paese extra-Ue (Svizzera), cui, peraltro, non torna applicabile la disciplina comunitaria vigente tra gli Stati membri in materia di libera prestazione di servizi e con il quale non esistano adeguati strumenti per lo scambio di informazioni preclude all'Amministrazione di acquisire dalle autorità fiscali "svizzere" i dati e le informazioni necessarie a comprovare la spettanza dell'agevolazione alla società interpellante. Né tale preclusione può ritenersi superata dal fatto che la società capogruppo sia residente in uno Stato membro della Comunità in quanto tale circostanza non sembra sufficiente a garantire l'effettività di scambio di informazioni riguardanti la stabile organizzazione avente sede in Svizzera.
Le Direzioni Regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi enunciati con la presente risoluzione vengano puntualmente osservati dagli uffici.