Leggi 2001

Disposizioni in materia di certificazione tributaria
Ministero delle finanze
Decreto ministeriale 29 dicembre 1999
GU 1 del 03/01/2000

IL MINISTRO DELLE FINANZE
(Visto...)
Decreta:

Art. 1.
1. Ai fini del presente decreto si intendono per "certificatori" i soggetti di cui all'art. 36, comma 1, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.

Art. 2.
1. Per le dichiarazioni relative al periodo d'imposta 1999, il rilascio della certificazione tributaria di cui all'art. 36 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, implica l'accertamento della corretta applicazione delle norme tributarie sostanziali, con riferimento alle seguenti componenti del reddito d'impresa:
a) plusvalenze;
b) sopravvenienze attive;
c) interessi attivi;
d) proventi immobiliari;
e) minusvalenze;
f) sopravvenienze passive;
g) perdite su crediti;
h) accantonamenti rischi su crediti;
i) ammortamenti immobilizzazioni immateriali;
l) ammortamenti immobilizzazioni materiali.
2. Per l'effettuazione dei controlli di cui al comma 1, i certificatori tengono conto dei principi di revisione tributaria approvati dai consigli nazionali dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei consulenti del lavoro e riportati in allegato al presente decreto.
3. All'esito positivo dei controlli di cui al comma 1, i certificatori rilasciano l'attestazione di certificazione tributaria conforme allo schema predisposto dai consigli nazionali dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei consulenti del lavoro.

Art. 4.
1. Fermi restando i controlli finalizzati a riscontrare la correttezza delle certificazioni rilasciate, come previsto dall'art. 26, comma 2, del decreto del Ministro delle finanze 31 maggio 1999, n. 164, l'attività di controllo e di verifica dell'amministrazione finanziaria relativamente alle dichiarazioni per le quali è stata rilasciata la certificazione tributaria è riferita di regola alle componenti di reddito che non hanno costituito oggetto di certificazione.

Il presente decreto sarà pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.

ALLEGATO 1

CONSIGLIO NAZIONALE DEI DOTTORI COMMERCIALISTI
CONSIGLIO NAZIONALE DEI RAGIONIERI E PERITI COMMERCIALI
CONSIGLIO NAZIONALE DEI CONSULENTI DEL LAVORO
CERTIFICAZIONE TRIBUTARIA

(Decreto legislativo 28 dicembre 1998, n. 490 - Decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164)

Procedure di revisione tributaria

PRINCIPI DI REVISIONE FISCALE ELABORATI DAI CONSIGLI NAZIONALI
DEI DOTTORI COMMERCIALISTI,
DEI RAGIONIERI E PERITI COMMERCIALI
E DEI CONSULENTI DEL LAVORO

I consigli nazionali dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei consulenti del lavoro, al fine di rendere operativa la disciplina della certificazione tributaria, hanno formato ed approvato il presente documento contenente i "principi" a livello di procedure ritenute necessarie ai fini della certificazione tributaria, come previsto dall'art. 4 del regolamento recante norme per l'assistenza fiscale resa dai C.A.F. e dai professionisti adottato con decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164. Tali procedure potranno essere rivisitate ed integrate al fine di consentire la effettuazione dei controlli che saranno annualmente indicati con decreto del Ministro delle finanze.
Le fonti normative della certificazione tributaria sono costituite dall'art. 36 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, introdotto dall'art. 1 del decreto legislativo 28 dicembre 1998, n. 490, e dagli articoli 4 e 24 del regolamento adottato con decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164.
L'art. 4 del decreto ministeriale n. 164/1999, attuando la delega contenuta nell'art. 36 del decreto legislativo n. 241/1997, prevede i "principi di revisione fiscale elaborati dai consigli nazionali dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei consulenti del lavoro" dei quali i certificatori devono, di norma, tenere conto nella effettuazione dei controlli che saranno indicati annualmente con decreto del Ministro delle finanze.
Le procedure sono finalizzate ad accertare la corretta applicazione delle norme tributarie sostanziali agli elementi oggetto del controllo. Ciò consente di configurare la certificazione tributaria quale giudizio professionale attestante la conformità dell'elemento certificato, così come risultante dalle scritture contabili e dalla dichiarazione tributaria, alla norma tributaria sostanziale che lo disciplina, escluso il giudizio valutativo e di veridicità dell'elemento certificato che presupporrebbe poteri di accertamento, propri dell'amministrazione finanziaria, non attribuiti ai certificatori.
La certificazione tributaria rappresenta il terzo livello di informazione sulla corretta applicazione delle norme tributarie e completa i primi due livelli costituiti dal visto di conformità e dall'asseverazione, quando prevista, dei dati ai fini della applicazione degli studi di settore, di cui all'art. 35 del decreto legislativo n. 241/1997 introdotto dall'art. l del decreto legislativo n. 490/1998.
Il visto di conformità implica (art. 2 del decreto ministeriale n. 164/1999):
il riscontro della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni ed i crediti d'imposta, lo scomputo delle ritenute d'acconto;
la verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e della imposta sul valore aggiunto;
la verifica della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione;
l'attestazione della congruità dell'ammontare dei ricavi o dei compensi dichiarati a quelli determinabili sulla base degli studi di settore, ove applicabili, ovvero l'attestazione di cause che giustificano l'eventuale scostamento.
L'asseveramento degli elementi ai fini dell'applicazione degli studi di settore implica (art. 3 del decreto ministeriale n. 164/1999):
l'"asseverazione" degli elementi contabili ed extra contabili, rilevanti per le singole attività esercitate ai fini dell'applicazione degli studi di settore, individuati con decreto direttoriale del dipartimento delle entrate di approvazione dei modelli di dichiarazione.
La certificazione tributaria implica (art. 4 del decreto ministeriale n. 164/1999):
i controlli indicati annualmente con decreto del Ministro delle finanze, di cui all'art. 36, comma 2, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, introdotto dall'art. l del decreto legislativo n. 490/1998, tenendo conto, di norma, anche dei "principi di revisione fiscale elaborati dai consigli nazionali dei dottori commercialisti, dei ragionieri dei consulenti del lavoro", intesi come procedure necessarie ai fini della certificazione tributaria. Se ne deduce che:
le attività di "controllo formale" appartengono al "visto";
le attività di revisione degli elementi rilevanti per gli studi di settore appartengono alla "asseverazione";
la "certificazione" ha come elemento caratterizzante la effettuazione dei controlli indicati annualmente con decreto del Ministro delle finanze. Tali controlli possono richiedere al certificatore la verifica della corretta applicazione delle norme tributarie sostanziali agli elementi oggetto del controllo indicati nel decreto ministeriale.
Il "visto di conformità" e la "asseverazione" possono essere eseguiti sia dal responsabile dei C.A.F. (art. 35, commi l e 2 del decreto legislativo n. 241/1997 introdotto dall'art. 1 del decreto legislativo n. 490/1998) sia dai professionisti abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni (art. 35, comma 3) che hanno formato le dichiarazioni tributarie (art. 23 del decreto ministeriale n. 164/1999). A tal fine, le dichiarazioni e le scritture contabili si intendono predisposte e tenute dal professionista anche quando sono predisposte e tenute direttamente dal contribuente o da una società di servizi, di cui uno o più professionisti possiedono la maggioranza assoluta del capitale sociale, a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la responsabilità dello stesso professionista (art. 23 del decreto ministeriale n. 164/1999). La "certificazione tributaria" può essere, invece, eseguita esclusivamente dai revisori contabili iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e periti commerciali e dei consulenti del lavoro che abbiano esercitato la professione per almeno cinque anni (art. 36 del decreto legislativo n. 241/1997 introdotto dall'art. 1 del decreto legislativo n. 490/1998).
I soggetti, ai quali la certificazione tributaria può essere rilasciata, sono i titolari di reddito d'impresa in regime di contabilità ordinaria, anche per opzione, sempreché i certificatori abbiano tenuto le scritture contabili di tali soggetti nel corso del periodo d'imposta cui si riferisce la certificazione (art. 36, comma 2 del decreto legislativo n. 241/1997) e redatto le dichiarazioni tributarie (art. 23 del decreto ministeriale n. 164/1999). A tal fine, le dichiarazioni e le scritture contabili si intendono predisposte e tenute dai certificatori anche quando sono predisposte e tenute dallo stesso contribuente o da una società di servizi, di cui uno o più certificatori possiedono la maggioranza assoluta del capitale sociale, ovvero da un C.A.F. - imprese, a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la responsabilità dello stesso certificatore (art. 24 del decreto ministeriale n. 164/1999).
Allo stato, i consigli nazionali dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei consulenti del lavoro, stante il breve lasso di tempo a disposizione e la fase iniziale di attuazione del nuovo Istituto, hanno predisposto ed approvato "principi", a livello di procedure di revisione fiscale, relativi ad alcuni componenti del reddito d'impresa, ritenuti suscettibili di controllo.
I consigli nazionali ravvisano la necessità che la individuazione degli elementi oggetto del controllo avvenga con decreto ministeriale approvato almeno sei mesi prima del periodo d'imposta; ciò al fine di consentire la formazione e la diffusione delle relative procedure di revisione.

PROCEDURE DI REVISIONE FISCALE

Check list sintetiche
Premessa metodologica

La certificazione tributaria consiste nell'operare alcuni controlli - indicati annualmente dal Ministero delle finanze - diretti a verificare la corretta applicazione delle norme tributarie sostanziali e si applica esclusivamente a imprenditori in regime di contabilità ordinaria, cioè tassabili in base a bilancio.
La disciplina sostanziale del trattamento tributario dei componenti del reddito d'impresa è dettata dalle norme contenute nel Capo VI del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917: la disciplina civilistica del bilancio è dettata dalle norme contenute nel Titolo V, Sezione IX, del codice civile.
Le fonti normative citate vanno comunque opportunamente interpretate, integrate e coordinate con i principi contabili nazionali, statuiti dai consigli nazionali dei dottori commercialisti e dei ragionieri o - in mancanza - dei principi contabili internazionali generalmente riconosciuti ed applicati (IASC).
Il documento n. 12 dei principi contabili nazionali assume poi il rango di disposizione di legge ai fini della determinazione della base imponibile IRAP per effetto del disposto dell'art. 11, secondo comma del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446. La corretta classificazione civilistica, come sopra interpretata, e le deroghe emergenti dalle disposizioni ministeriali, sono infatti determinanti ai fini del calcolo della base imponibile IRAP.
Di seguito vengono riportati - sotto forma di check list sintetica - i principali punti di verifica reputati necessari su alcuni componenti del reddito d'impresa, ritenuti suscettibili dei controlli diretti alla certificazione tributaria.
Sono state predisposte per la prima fase di applicazione del nuovo istituto le procedure relative ai seguenti componenti del reddito d'impresa:
Componenti positivi:
1. Plusvalenze.
2. Sopravvenienze attive.
3. Interessi attivi.
4. Proventi immobiliari.
Componenti negativi:
5. Minusvalenze.
6. Sopravvenienze passive.
7. Perdite su crediti.
8. Accantonamenti rischi su crediti.
9. Ammortamenti immobilizzazioni immateriali.
10. Ammortamenti immobilizzazioni materiali.
La metodologia di costruzione delle check list è tendenzialmente positiva, cioè la risposta affermativa alle domande poste - generalmente - porta a confermare la corretta applicazione della norma richiamata.
L'ampiezza delle attività di verifica da porre in essere su ciascun punto saranno determinate dal singolo certificatore, tenendo conto della sua conoscenza dell'impresa e della complessità della fattispecie in esame, secondo i consueti canoni della diligenza professionale ed adottando le regole contabili e le tecniche proprie della revisione contabile, in quanto applicabili.
Come è prassi nella tecnica di revisione, saranno poi richiamati od annotati a margine di ogni check list utilizzata - per ogni argomento sottoposto a controllo e secondo le metodologie, organizzazione e strumenti adottati da ciascun certificatore – i documenti, i prospetti e, più in generale, le carte di lavoro che consentono e documentano l'espressione del giudizio professionale emesso.
Nello svolgimento dell'attività di controllo sui componenti positivi e negativi di reddito, per i quali viene richiesta la certificazione sulla corretta osservanza delle norme tributarie, il professionista certificatore avrà cura di verificare il rispetto sia delle norme specifiche che disciplinano il componente di reddito certificato sia dei principi generali di inerenza, competenza, certezza e determinabilità oggettiva, previsti dall'art. 75 del T.U.I.R., nonché le norme generali sulle valutazioni contenute nell'art. 76 e, ove richiamate, nell'art. 9 del suddetto Testo unico.
La verifica del rispetto delle norme specifiche e dei principi generali dovrà avvenire con l'approfondimento necessario a far sorgere nel certificatore la ragionevole convinzione della osservanza della normativa interessata, con riferimento naturalmente alle interpretazione ufficiale ministeriale.
A controllo eseguito, la certificazione verrà quindi rilasciata, con attestazione sottoscritta sul modello di dichiarazione fiscale, solo se i risultati del controllo avranno evidenziato la corretta osservanza delle norme tributarie specifiche e di quelle che disciplinano i principi generali richiamati.