Circolare Agenzia Entrate n. 78 del 03.10.2002

IRPEG. Articolo 6 del DPR 29 settembre 1973, n. 601. Applicabilità alle Aziende unità sanitarie locali ed alle Aziende sanitarie locali
Circolare Agenzia Entrate n. 78 del 03.10.2002

Pervengono a questa Agenzia numerosi quesiti sull'applicabilità alle Aziende unità sanitarie locali nonché alle Aziende sanitarie locali del beneficio della riduzione a metà dell'Irpeg previsto dall'art. 6 del DPR 29 settembre 1973, n. 601, sui redditi diversi da quelli derivanti dallo svolgimento di attività decommercializzate ai sensi dell'articolo 88, comma 2, lett. b), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con DPR 22 dicembre 1986, n. 917.

RIFERIMENTI NORMATIVI
L'articolo 88 del TUIR stabilisce, tra l'altro, che non costituiscono esercizio di attività commerciali: "l'esercizio di attività previdenziali, assistenziali e sanitarie da parte di enti pubblici istituiti esclusivamente a tal fine, comprese le unità sanitarie locali".
L'art. 6 del DPR n. 601 del 1973, come modificato dal decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, prevede: "1. L'imposta sul reddito delle persone giuridiche è ridotta alla metà nei confronti dei seguenti soggetti:
a) enti e istituti di assistenza sociale,società di mutuo soccorso, enti ospedalieri, enti di assistenza e beneficenza;
b) istituti di istruzione e istituti di studio e sperimentazione di interesse generale che non hanno fine di lucro,corpi scientifici, accademie, fondazioni e associazioni storiche, letterarie, scientifiche,di esperienze e ricerche aventi scopi esclusivamente culturali".
c) enti il cui fine è equiparato per legge ai fini di beneficenza o di istruzione;
c-bis) istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, e loro consorzi.
2. Per i soggetti di cui al comma 1 la riduzione compete a condizione che abbiano personalità giuridica."
L'art. 6 del DPR n. 601 del 1973, come osservato nella circolare n. 238/E del 4 ottobre 1996, reca un'espressa elencazione dei beneficiari della riduzione a metà dell'IRPEG, individuati in base alla categoria di appartenenza.
La questione dell'applicabilità alle Aziende unità sanitarie locali e alle Aziende sanitarie locali del beneficio della riduzione a metà dell'IRPEG presuppone, pertanto, in via preliminare, l'individuazione della natura giuridica delle suddette aziende al fine di verificare la possibilità di inquadrarle in una delle specifiche categorie di enti indicati dalla norma di favore e, in particolare, tra gli "enti ospedalieri".

ENTI OSPEDALIERI - AZIENDE SANITARIE LOCALI.
Competenze istituzionali - Differenze

Riguardo agli enti ospedalieri si fa presente che gli stessi, ai sensi dell'art. 2 della legge 12 febbraio 1968, n. 132, istituzionalmente provvedono al ricovero e alla cura degli infermi. Tali enti, inoltre, ai sensi del medesimo art. 2, quarto comma, della legge n. 132 del 1968, possono istituire anche fuori dalla sede ospedaliera centri per la cura e prevenzione di malattie sociali e del lavoro e per il recupero funzionale e possono compiere indagini scientifiche, ricerche medico-sociali in ordine al conseguimento degli scopi istituzionali.
La legge 23 dicembre 1978, n. 833, istitutiva del Servizio sanitario nazionale, all'art. 10, comma 2, definisce invece l'unità sanitaria locale come "il complesso dei presidi, degli uffici e dei servizi dei comuni, singoli o associati, e delle comunità montane i quali in un ambito territoriale determinato assolvono ai compiti del Servizio Sanitario Nazionale di cui alla presente legge".
Gli obiettivi del Servizio sanitario nazionale, ai sensi dell'art. 2 della citata legge n. 833, sono i seguenti:
1) la formazione di una moderna coscienza sanitaria sulla base di un'adeguata educazione sanitaria del cittadino e delle comunità;
2) la prevenzione delle malattie e degli infortuni in ogni ambito di vita e di lavoro;
3) la diagnosi e la cura degli eventi morbosi quali che ne siano le cause, la fenomenologia e la durata;
4) la riabilitazione degli stati di invalidità e di inabilità somatica e psichica;
5) la promozione e la salvaguardia della salubrità e dell'igiene dell'ambiente naturale di vita e di lavoro;
6) l'igiene degli alimenti, delle bevande, dei prodotti e avanzi di origine animale per le implicazioni che attengono alla salute dell'uomo, nonchè la prevenzione e la difesa sanitaria degli allevamenti animali ed il controllo della loro alimentazione integrata e medicata;
7) una disciplina della sperimentazione, produzione, immissione in commercio e distribuzione dei farmaci e dell'informazione scientifica sugli stessi diretta ad assicurare l'efficacia terapeutica, la non nocività e la economicità del prodotto;
8) la formazione professionale e permanente nonchè l'aggiornamento scientifico e culturale del personale del servizio sanitario nazionale.
L'Unità sanitaria locale provvede in particolare, nell'ambito delle proprie competenze, ai sensi dell'articolo 14 della citata legge n. 833 del 1978:
a) all'educazione sanitaria;
b) all'igiene dell'ambiente;
c) alla prevenzione individuale e collettiva delle malattie fisiche e psichiche;
d) alla protezione sanitaria materno-infantile, all'assistenza pediatrica e alla tutela del diritto alla procreazione cosciente e responsabile;
e) all'igiene e medicina scolastica negli istituti di istruzione pubblica e privata di ogni ordine e grado;
f) all'igiene e medicina del lavoro, nonchè alla prevenzione degli infortuni sul lavoro e delle malattie professionali;
g) alla medicina dello sport e alla tutela sanitaria delle attività sportive;
h) all'assistenza medico-generica e infermieristica, domiciliare e ambulatoriale;
i) all'assistenza medico-specialistica e infermieristica, ambulatoriale e domiciliare, per le malattie fisiche e psichiche;
l) all'assistenza ospedaliera per le malattie fisiche e psichiche;
m) alla riabilitazione;
n) all'assistenza farmaucetica e alla vigilanza sulle farmacie;
o) all'igiene della produzione, lavorazione, distribuzione e commercio degli alimenti e delle bevande;
p) alla profilassi e alla polizia veterinaria, all'ispezione e alla vigilanza veterinaria sugli animali destinati ad alimentazione umana, sugli impianti di macellazione e di trasformazione, sugli alimenti di origine animale, sull'alimentazione zootecnica e sulle malattie trasmissibili dagli animali all'uomo, sulla riproduzione, allevamento e sanità animale, sui farmaci di uso veterinario;
q) agli accertamenti, alle certificazioni ed a ogni altra prestazione medico-legale spettanti al servizio sanitario nazionale, con esclusione di quelle relative ai servizi di cui alla lettera z) dell'art. 6.
Successivamente, nell'ambito di attuazione del processo di aziendalizzazione delle Unità sanitarie locali, l'articolo 3, comma 1-bis, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502 e successive modifiche ed integrazioni, ha disposto che: "in funzione del perseguimento dei loro fini istituzionali, le unità sanitarie locali si costituiscono in aziende con personalità giuridica pubblica ed autonomia imprenditoriale; la loro organizzazione e funzionamento sono disciplinati con atto aziendale di diritto privato."

CONSIDERAZIONI
Emerge da quanto sopra esposto che le Aziende sanitarie locali svolgono attualmente non solo le originarie attività degli enti ospedalieri, ma anche attività del tutto nuove, che esorbitano dall'assistenza ospedaliera tipica dei sopra citati enti. Pertanto, si ritiene che le Aziende sanitarie locali non possono essere equiparate agli enti ospedalieri e, conseguentemente, ad esse non può essere applicata la disposizione agevolativa recata dall'articolo 6 del DPR n. 601 del 1973.
E' opportuno ricordare che il Consiglio di Stato, nel parere n. 103 del 24 ottobre 1995, sia pure in riferimento ad una fattispecie relativa ad altra tipologia di enti, ha espresso il principio generale secondo cui il citato art. 6 del DPR n. 601 del 1973 "ha natura derogatoria rispetto al principio espresso in via generale di assoggettamento delle persone giuridiche all'imposta sul reddito..... come tutte le norme di esenzione anche parziale e di agevolazione rispetto a un obbligo previsto in via generale, l'elencazione contenuta nell'art. 6 citato è di stretta interpretazione...".
Occorre, inoltre, considerare che l'art. 6 del DPR n. 601 è stato modificato dal decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, anche al fine di coordinarne le previsioni con le nuove disposizioni introdotte dall'articolo 88 del TUIR.
Tale ultimo articolo, nel rivisitare la disciplina tributaria di alcuni enti pubblici, già destinatari del predetto articolo 6, ha, tra l'altro, stabilito che non costituisce esercizio di attività commerciali "l'esercizio di attività previdenziali, assistenziali e sanitarie da parte di enti pubblici istituiti esclusivamente a tal fine, comprese le unità sanitarie locali".
L'art. 88 del TUIR, quindi, nell'indicare espressamente le Unità sanitarie locali (ora ASL o AUSL) tra gli enti destinatari del trattamento di favore previsto in tale disposizione, ne ha implicitamente sottolineato la peculiare natura e le ha rese destinatarie di uno specifico trattamento tributario ai fini dell'IRPEG.

CONCLUSIONI
Per le considerazioni esposte, si ritiene che alle Aziende unità sanitarie locali nonché alle Aziende sanitarie locali non siano applicabili le agevolazioni recate dall'articolo 6 del DPR n. 601 del 1973.

Le Direzioni regionali vigileranno sulla corretta applicazione delle presenti istruzioni, revocando eventuali difformi pronunce.