Risoluzione Agenzia Entrate n. 103 del 20.03.2008

Istanza di interpello ALFA SPA - Art. 124, comma 5 del DPR 917 del 22 dicembre 1986. Consolidato nazionale
Risoluzione Agenzia Entrate n. 103 del 20.03.2008

Con l'interpello specificato in oggetto, concernente l'interpretazione dell'art. 124 comma 5 del DPR n. 917 del 1986 riguardante il consolidato nazionale, è stato esposto il seguente

QUESITO
La Società ALFA Spa si è avvalsa della tassazione di gruppo ai sensi dell'art. 117 e seguenti del TUIR con la controllata BETA Spa, a partire dal periodo d'imposta 2004.
In data 23 ottobre 2006 la stessa ALFA Spa ha incorporato due società controllate non appartenenti al consolidato: GAMMA Spa e DELTA Srl.
Verificandosi un'ipotesi di fusione per incorporazione di due società esterne al consolidato in una consolidante, riconducibile all'ambito di applicazione dell'articolo 124, comma 5, del TUIR, la società incorporante chiede di poter continuare il proprio consolidato fiscale con la società consolidata BETA Spa anche per l'anno d'imposta 2006. Dagli atti allegati nell'istanza e da quelli ulteriormente prodotti a seguito di richiesta di documentazione integrativa inoltrata dalla scrivente, emerge quanto segue.
La partecipazione nella società GAMMA Spa è stata acquistata da ALFA Spa nell'ottobre 2005. La partecipazione nella società DELTA srl è stata successivamente acquistata nel giugno 2006 direttamente dalla sua controllante, GAMMA Spa.
Dall'atto di trasferimento delle quote allegato, risulta che la cessione è avvenuta dietro un corrispettivo di 350.000 euro.
Dal conto economico della società GAMMA Spa allegato - la cui data fa peraltro riferimento erroneo al 31/12/2006, data da ritenersi sbagliata dal momento che detta società è stata incorporata nell'ottobre dello stesso anno da ALFA Spa - risulta una "plusvalenza alienazione partecipazioni" molto probabilmente riferibile alla suddetta cessione di quote.
Entrambe le società incorporate avevano perdite fiscali di periodo e pregresse. La società GAMMA Spa ha subito perdite nel periodo intercorrente tra la data in cui è stata fatta retroagire la fusione e quella in cui è stata realizzata pari a euro 226.317,00. La società DELTA srl ha subito perdite nel periodo intercorrente tra la data in cui è stata fatta retroagire la fusione e quella in cui è stata realizzata pari a euro 204.643,00.
Le perdite fiscali pregresse di GAMMA Spa sono pari a euro 163.305,00 per l'anno 2005 ed euro 1.418.878,00 per l'anno 2004.
Le perdite fiscali pregresse di DELTA srl sono, invece, pari a euro 2.098.458,00 per l'anno 2004.
Entrambe le società incorporate non posseggono i requisiti di vitalità di cui all'art. 172, coma 7, del TUIR.
Agli effetti contabili e fiscali le operazioni delle società incorporate sono state imputate al bilancio della società incorporante a partire dal primo gennaio 2006.
Infine, le ragioni economiche che hanno indotto ALFA Spa a procedere all'operazione di fusione sono le seguenti: "avere il controllo amministrativo diretto e ridurre i costi amministrativi delle società controllate".

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
La società istante ritiene di potere continuare ad avvalersi del consolidato fiscale con la propria consolidata, BETA Spa.
La stessa chiarisce che "nell'incorporare le due società suddette osserverà il dettato dell'art. 172 del Tuir, pertanto l'operazione di fusione da un punto di vista fiscale sarà neutrale e le perdite nelle due società incorporate, sia relative al 2006 che agli esercizi pregressi, non verranno utilizzate dalla società incorporante".
Inoltre - prosegue l'interpellante - "i rapporti tra la consolidante (ALFA Spa) e la consolidata (BETA Spa) non vengono alterati dalla fusione della consolidante e pertanto nessun rapporto della fusione è stato trasferito dalla consolidante alla consolidata per ottenere un qualsiasi vantaggio fiscale".

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
Preliminarmente si ricorda che le operazioni straordinarie possono determinare o meno l'interruzione anticipata del regime di tassazione del consolidato nazionale prima del compimento del triennio, con gli effetti previsti dall'articolo 124 del TUIR.
Allo scopo di evitare che il regime del consolidato fiscale potesse essere soggetto a possibili "strumentalizzazioni" il legislatore ha disciplinato, infatti, specificatamente le ipotesi in cui, in presenza di alcune operazioni societarie, il regime della tassazione di gruppo non si interrompe (cfr. art. 11 del d.m. 9 giugno 2004), differenziandole da quelle nelle quali invece lo stesso regime viene meno (cfr. art. 13 del d.m. 9 giugno 2004 e art. 124, comma 1, primo periodo, del TUIR) e da quelle per cui, pur interrompendosi il regime, il contribuente può richiedere, presentando una formale istanza, la continuazione del consolidato (cfr. art. 124, comma 5, secondo periodo, del TUIR e art. 13, comma 2, del d.m. 9 giugno 2004).
Il quesito dell'istante volto ad ottenere, con riferimento alla prospettata fusione tra una società consolidante e due società esterne al consolidato, l'effetto di continuazione del consolidato della società incorporante (ALFA Spa), non è riconducibile alla fattispecie in cui la continuazione del consolidato è ammessa esclusivamente a seguito di parere favorevole espresso dall'Agenzia delle Entrate in risposta ad una specifica istanza di interpello.
L'operazione rappresentata, infatti, si colloca nell'ambito delle operazioni disciplinate dall'art. 11, comma 3, del citato decreto ministeriale attuativo, il quale stabilisce che "la fusione per incorporazione di società non inclusa nel consolidato in società inclusa nel consolidato non interrompe la tassazione di gruppo, qualora permangano i requisiti di cui all'art. 117 del testo unico".
Pertanto, la fusione per incorporazione di una società esterna al consolidato da parte di una società consolidata, o da parte della stessa società (o ente) consolidante, non rappresenta un'ipotesi di interruzione del regime di tassazione consolidata, sempre che permangano i requisiti di cui all'art. 117 del tuir.
L'articolo 124, comma 5, secondo periodo, del TUIR, nel cui ambito di applicazione l'istante ha erroneamente ritenuto fosse riconducibile l'operazione prospettata, invece, dispone che "Nel caso di fusione della società o ente controllante con società o enti non appartenenti al consolidato può essere richiesta, mediante l'esercizio del diritto di interpello ai sensi dell'art. 11 della L. 27 luglio 2000 n. 212, la continuazione del consolidato".
Detta norma, come chiarito nella circolare n. 53/E del 20 dicembre 2004, fa riferimento solo alle ipotesi di fusione propria della consolidante con società non inclusa nel consolidato e di fusione per incorporazione della consolidante da parte di società non inclusa nel consolidato. Solo in tali casi la società risultante dalla fusione non è automaticamente attratta nel regime di tassazione consolidata, ma è necessario - a tal fine - produrre istanza d'interpello ai sensi della legge 212 del 2000, così come previsto dall'art. 13, comma 2, del decreto d'attuazione.
Pertanto, dal momento che l'operazione qui rappresentata (fusione per incorporazione da parte della società consolidante di società non inclusa nel consolidato) non appartiene a quelle che necessitano di istanza di interpello ai fini della continuazione del consolidato, si ritiene che la richiesta di parere presentata dalla società istante, ai sensi dell'articolo 11 della legge 212 del 2000, debba considerarsi inammissibile e, quindi, non possa trovare accoglimento in questa sede.
A fini di completezza appare, comunque, il caso di precisare che le ingenti perdite fiscali pregresse possedute dalle due società incorporate non potranno essere utilizzate all'interno del consolidato per effetto delle limitazioni poste dall'art. 118, comma 2, del tuir. Le stesse perdite fiscali pregresse, inoltre, non potranno essere utilizzate dalla società risultante dalla fusione per effetto delle limitazioni poste dall'art. 172, comma 7, del tuir.
In particolare, con riferimento alle due società incorporate, si precisa che, in sede di fusione, per effetto dell'applicazione delle disposizioni limitative di cui all'articolo 172, comma 7 del TUIR, non potrà essere oggetto di riporto alcun ammontare di perdite fiscali, né quelle maturate nel periodo 1/1/2006-23/10/2006, né quelle relative agli esercizi pregressi. Ciò in considerazione della circostanza che le due società - per quanto dichiarato dall'istante nella documentazione integrativa inviata - non posseggono i requisiti di vitalità di cui alla norma sopra citata.
Inoltre, anche l'ammontare delle perdite fiscali maturate dalla società ALFA Spa nel periodo 1/1/2006-23/10/2006 dovrà essere posto a confronto con il limite del proprio patrimonio netto ai sensi dell'articolo 172, comma 7 del TUIR.
Si precisa, inoltre, che qualora il consolidato di ALFA Spa avesse perdite pregresse, l'ammontare complessivo delle perdite fiscali da confrontare con il valore del patrimonio netto - ai fini dell'applicazione dell'articolo 172, comma 7 del TUIR - dovrebbe tener conto altresì delle eventuali perdite fiscali maturate dalla stessa ALFA Spa nei periodi di imposta di vigenza del consolidato, ancorché trasferite (e non utilizzate) nell'ambito del consolidato medesimo.
Tanto premesso, sulla base delle considerazioni innanzi svolte, la scrivente ritiene che l'istanza di interpello volta ad acquisire il parere sulla prosecuzione del consolidato ai sensi dell'articolo 124, comma 5, del TUIR, debba considerarsi inammissibile.
Le Direzioni Regionali vigileranno affinché i principi enunciati nella presente risoluzione vengano applicati con uniformità.