Risoluzione Agenzia Entrate n. 105 del 20.03.2008

Istanza di interpello 2007 - Articolo 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Legge 27 dicembre 2006, n. 296, articolo 1 commi 242-249. Incentivi fiscali alle operazioni di aggregazione aziendale
Risoluzione Agenzia Entrate n. 105 del 20.03.2008

Con istanza presentata alla Direzione Regionale della ..... in data 20 novembre 2007, l'istante in oggetto ha chiesto, ai sensi dell'articolo 1, commi 242 e seguenti, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, di poter beneficiare del riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti - nei limiti ed alle condizioni previste dalla citata norma agevolativa - in sede di un'operazione di conferimento di azienda effettuato ai sensi dell'articolo 176 del Tuir.

QUESITO
La società "ALFA Srl" e la società "BETA Spa" (conferenti), entrambe aventi la sede in ...., intendono realizzare un progetto di aggregazione aziendale consistente nella concentrazione delle rispettive aziende.
La società "ALFA Srl" è partecipata da diversi soci e precisamente: "A Srl" con il 5,37%, "B Srl" con il 13,42%, "C Srl" con il13,42%, "D Srl" con il 5,37%, "E Srl" con il 13,42%, "F Snc" con il 3,02%, "G Sas" con il 5,72%, "H Srl" con il 13,42%, "I Srl" con il 13,42% e "L Srl" con il restante 13,42%.
A sua volta la "BETA Spa" è partecipata dai seguenti azionisti: "A Srl" con il 7,29%, "B Srl" con il 7,29%, "C Srl" con il 7,29%, "D Srl" con il 7,29%, "E Srl" con il 7,29%, "F Snc" con il 5,99%, "G Sas" con il 4,59%, "H Srl" con il 7,29%, "I Srl" con il 7,29%, "M Srl" con il 5,99%, "N Sas" con il 4,25%, "O Srl" con il 5,63%, "P Srl" con il 5,20%, "Q Srl" con il 5,21%, "R Srl" con il 7,29%, ed, infine, "S Snc" con il 4,82%.
Entrambe le società operano principalmente nel settore dello stoccaggio di prodotti alimentari, di pulizia della casa e della persona e hanno come mercato di riferimento le imprese del nord .......
Le due società esercitano un'effettiva attività commerciale da almeno due anni e l'operazione che intendono porre in essere mira alla creazione nel nord ...... di un unico polo di distribuzione e stoccaggio dei suddetti prodotti.
L'operazione di aggregazione aziendale, come programmata dai rispettivi consigli di amministrazione, prevede che entrambe conferiscano ex articolo 176 del TUIR il ramo di azienda inerente all'attività di distribuzione in una società di nuova costituzione producendo, in questo modo, significative economie di scala e sinergie sul piano gestionale derivanti dall'unitarietà della conduzione e della direzione. Il conferimento produrrà effetti civistici plusvalenti sugli immobili aziendali, che saranno anche fiscalmente rilevanti nel valore massimo di euro 5 milioni non in capo alle conferenti, bensì solo in capo alla conferitaria che ne beneficierà attraverso le successive quote di ammortamento.
Ai fini del predetto riconoscimento, dichiarano, peraltro, che sussistono gli ulteriori requisiti di legge, ossia che non esiste:
1) alcun rapporto di partecipazione reciproco, infatti la "BETA Spa" non detiene partecipazioni nella "ALFA Srl", e viceversa;
2) alcun rapporto di controllo diretto o indiretto;
3) un unico soggetto in grado di esercitare il controllo su entrambe le società (cd. controllo apicale).
La conferitaria, risultante dall'operazione di aggregazione aziendale quale beneficiaria dell'agevolazione fiscale, si costituirà nella forma di società a responsabilità limitata.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
I contribuenti ritengono di essere in possesso dei requisiti prescritti dall'articolo 1, commi da 242 a 249, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (operatività sostanziale da almeno due anni, condizione di indipendenza), e pertanto dichiarano che intendono porre in essere l'operazione di aggregazione aziendale (conferimento di azienda effettuato da società, indipendenti ed operative da almeno due anni, a favore di una società a responsabilità limitata di nuova costituzione) al fine di usufruire dell'agevolazione fiscale consistente nel riconoscimento dei maggiori valori iscritti in contabilità dalla conferitaria nel limite di euro 5 milioni.
Gli istanti concludono affermando di aver prodotto istanza di interpello ai sensi dell'articolo 1, comma 246, della legge n. 296 del 2006, che subordina al parere favorevole di un'istanza preventiva l'applicazione delle disposizioni di cui ai precedenti commi dal 242 al 245, al fine di dimostrare la sussistenza dei requisiti prescritti dai commi da 242 a 249 della legge Finanziaria 2007.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
L'articolo 1, commi da 242 a 249, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha introdotto un'agevolazione consistente nel riconoscimento fiscale gratuito, per un ammontare complessivo non eccedente l'importo di 5 milioni di euro, del disavanzo da concambio che emerge da operazioni di fusione e di scissione, nonché del maggior valore iscritto dalla società conferitaria nell'ipotesi di conferimento di azienda effettuato ai sensi dell'art. 176 del TUIR.
Tale agevolazione introduce una deroga al principio di neutralità previsto nel vigente ordinamento tributario dagli articoli 172, 173 e 176, del D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986 - che disciplinano rispettivamente le operazioni di fusione, di scissione e di conferimento di azienda - al fine di favorire i processi di aggregazione aziendale e di incentivare la crescita dimensionale delle imprese italiane.
Per usufruire del descritto beneficio fiscale, le società partecipanti all'operazione straordinaria di aggregazione devono presentare alla competente Direzione Regionale dell'Agenzia delle entrate una preventiva istanza di interpello ai sensi dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212, al fine di dimostrare la sussistenza dei requisiti previsti dai commi da 242 a 249 della legge n. 296 del 27 dicembre 2006.
Più in particolare, occorre dimostrare la sussistenza dei seguenti requisiti:
1) requisito soggettivo: il soggetto risultante dall'operazione straordinaria deve assumere la forma giuridica di società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative e società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato;
2) requisito oggettivo: il processo di aggregazione aziendale deve necessariamente realizzarsi mediante le operazioni straordinarie di fusione, di scissione e di conferimento di azienda effettuato ai sensi dell'articolo 176 del TUIR;
3) requisito temporale: le descritte operazioni straordinarie devono essere effettuate nel corso degli anni 2007 e 2008;
4) requisito dell'operatività: le imprese che partecipano all'operazione straordinaria devono essere operative da almeno due anni, nel senso che devono aver esercitato un'effettiva attività commerciale nel biennio antecedente quello di efficacia giuridica dell'operazione straordinaria di aggregazione aziendale.
Al riguardo, come chiarito dalla circolare n. 16 del 21 marzo 2007, si rileva che l'Agenzia delle entrate, in sede di risposta all'interpello presentato dal contribuente ai sensi dell'art. 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212, potrà prendere a riferimento il concetto di operatività contenuto nella normativa sulle cd. "società di comodo" di cui all'articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724, "escludendo dall'agevolazione, in quanto non operative, società che al di là dell'oggetto sociale dichiarato, siano state costituite per gestire il proprio patrimonio nell'interesse dei soci anziché per esercitare un'effettiva attività commerciale";
5) requisito dell'indipendenza: le società partecipanti all'operazione straordinaria devono essere tra loro "indipendenti", nel senso che non devono appartenere al medesimo gruppo societario né essere legate tra loro da un rapporto di partecipazione, né controllate, anche indirettamente, dallo stesso soggetto ai sensi dell'articolo 2359 del codice civile;
6) requisito dell'"anzianità" delle condizioni: l'agevolazione fiscale in esame può trovare applicazione a condizione che le imprese che partecipano all'operazione di aggregazione aziendale "si trovino o si siano trovate ininterrottamente, nei due anni precedenti l'operazione, nelle condizioni che consentono il riconoscimento fiscale di cui ai commi 242 e 243".
Nel caso descritto la società conferitaria di nuova costituzione rispetta il requisito soggettivo previsto dalla norma, dal momento che presenta la forma giuridica di società a responsabilità limitata e, dunque, rientra tra i soggetti indicati nell'articolo 73, comma 1, lettera a), del TUIR.
La circostanza, inoltre, che il descritto processo di aggregazione aziendale si realizzi mediante un'operazione di conferimento di azienda ai sensi dell'articolo 176 del TUIR, da effettuarsi presumibilmente nel corso dell'esercizio 2008, comporta, altresì, il rispetto sia del requisito oggettivo che del requisito temporale.
Come chiarito dalla scrivente nella circolare n. 16/E del 21 marzo 2007, al paragrafo 5.1, con riferimento al requisito dell'operatività da almeno due anni, "l'agevolazione può essere comunque riconosciuta nei casi in cui si effettuino due o più conferimenti (...) d'azienda da parte di società, indipendenti ed operative da almeno due anni, a favore di una società di nuova costituzione, realizzandosi anche in tali fattispecie operazioni di aggregazione aziendale".
A tal riguardo, dalla copia dei bilanci allegati all'istanza, relativi agli esercizi 2005 e 2006, nonché dal modello UNICO 2006 e dal prospetto di operatività UNICO 2007, si evidenzia che le società interessate all'operazione risultano essere operative nei due periodi d'imposta precedenti l'operazione (2005 e 2006).
In relazione, invece, al profilo dell'indipendenza, la fattispecie rappresentata dall'istante non assicura il rispetto del requisito di cui al comma 244 del citato articolo 1, violando - allo stesso tempo - la ratio della disposizione agevolativa.
A tale riguardo giova ricordare che scopo della disciplina in esame è quello di incentivare le aggregazioni aziendali tra soggetti autonomi e non, quindi, le mere riorganizzazioni operate nell'ambito dei gruppi societari ovvero effettuate tra soggetti non effettivamente "indipendenti".
Nella fattispecie oggetto dell'istanza di interpello in questione, la gestione di entrambe le società risulta accentrata, sostanzialmente, in capo ai medesimi soci, configurando, di fatto, una direzione unitaria delle società coinvolte nell'operazione.
L'86,58% del capitale sociale della "ALFA Srl" è detenuto dalle società: A Srl (5,37%), B Srl (13,42%), C Srl (13,42%), D Srl (5,37%), E Srl (13,42%), F Snc (3,02%), G Sas. (5,72%), H Srl (13,42%), I Srl (13,42%).
I medesimi soci detengono, altresì, il 61,61% del capitale sociale della "BETA Spa", ossia: A Srl (7,29%), B Srl (7,29%), C Srl (7,29%), D Srl (7,29%), E Srl (7,29%), F Snc (5,99%), G Sas (4,59%), H Srl (7,29%), I Srl (7,29%).
A tal riguardo, si osserva che la norma agevolativa prevede, come più sopra precisato, che sono in ogni caso esclusi i soggetti legati tra loro da un qualsiasi rapporto partecipativo ovvero controllati, anche indirettamente, dallo stesso soggetto.
Ulteriori elementi che confermano la tesi della stretta dipendenza delle due società derivano dal fatto, ad esempio, che il presidente del consiglio di amministrazione nonché amministratore delegato della "ALFA Srl" è il signor OMEGA che è anche vice presidente nella " BETA Spa".
La scrivente, già con la circolare n. 16/E del 21 marzo 2007, nel precisare la ratio dell'agevolazione, ha chiarito che la disposizione in esame conferma la volontà del legislatore di favorire esclusivamente l'aggregazione tra imprese effettivamente "indipendenti".
Pertanto, ciò che rileva nel caso de quo come causa ostativa all'ottenimento dell'agevolazione in commento è la "riconducibilità" ai medesimi soggetti del pacchetto di controllo delle società coinvolte nell'operazione di conferimento descritta nell'istanza.
Appare evidente, infatti, che la quasi totalità (86,58%) della compagine sociale della "ALFA Srl" possa influenzare e controllare l'attività della "BETA Spa", rappresentandone il 61,61% del relativo capitale sociale.
Tale circostanza preclude l'applicazione del riconoscimento fiscale in argomento, in quanto risulta violato lo spirito dell'agevolazione che intende favorire solo le aggregazioni di imprese non riconducibili ad un unico soggetto giuridico e/o economico e che si mantengano tali nei quattro anni periodi d'imposta successivi.
In base alle considerazioni sin qui svolte, la scrivente ritiene di non poter concordare con la soluzione interpretativa prospettata dall'istante per cui, alla fattispecie rappresentata non possono essere applicati i benefici fiscali di cui ai commi 242-249 dell'articolo 1 della legge 27 dicembre 2006, n. 296.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale della ...., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.
Le Direzioni Regionali vigileranno affinché i principi enunciati nella presente risoluzione vengano applicati con uniformità.