Risoluzione Agenzia Entrate n. 107 del 20.03.2008

Istanza di interpello 2007 - Deducibilità dei costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e sviluppo. Articolo 11 D. Lgs n. 446/ 1997
Risoluzione Agenzia Entrate n. 107 del 20.03.2008

Con istanza d'interpello concernente la corretta applicazione dell'articolo 11 D. Lgs n. 446/1997 è stato esposto il seguente

Quesito
La Fondazione ALFA è un Istituto di Ricovero e Cura a Carattere Scientifico (I.R.C.C.S.) che, ai sensi dell'articolo 1 del D.Lgs n. 288/2003, persegue finalità di ricerca prevalentemente clinica e traslazionale, nel campo biomedico e in quello dell'organizzazione e gestione dei servizi sanitari, unitamente a prestazioni di ricovero e cura di alta specialità.
L'istante svolge, quindi, un'attività di tipo misto, riconducibile sia alla ricerca scientifica e biomedica, sia all'assistenza sanitaria in regime di ricovero e cura nel settore della riabilitazione motoria.
L'Istituto è articolato in un settore clinico-assistenziale - con sei Unità Operative di degenza - e in nove laboratori di ricerca clinica e/o sperimentale - ognuno rivolto ad un distinto filone di ricerca.
La Fondazione chiede chiarimenti sulla corretta applicazione delle disposizioni di cui all'articolo 11 D. Lgs. 446/97 in merito alla deducibilità ai fini IRAP delle spese sostenute per il personale utilizzato.

Soluzione interpretativa prospettata dall'istante
La Fondazione ritiene di poter procedere alla riduzione della base imponibile IRAP sulla base del 100% delle spese sostenute per tutto il personale utilizzato, a prescindere dal ruolo svolto in concreto e dalla natura del rapporto contrattuale. Ciò sulla base del parere Consiglio di Stato n. 1541 del 25/09/02 (nel quale si evidenzia una inscindibilità dell'attività di cura rispetto alla ricerca biomedica) e della sentenza della Corte Costituzionale n. 338/94 (nella quale di sottolinea il carattere di strumentalità dell'assistenza sanitaria rispetto alla ricerca).
L'istante ritiene, sulla base delle sentenze citate, che il carattere meramente strumentale dell'assistenza sanitaria renda di fatto impossibile procedere alla distinzione tra le due posizioni e, pertanto, renda necessario comprendere nell'ambito dell'agevolazione non solo i ricercatori con spiccate caratteristiche scientifiche e tecniche, ma tutto il personale, anche ausiliario, che abbia contribuito all'attività di ricerca in relazione alle proprie specifiche competenze, nonché a quello impiegato promiscuamente sia nell'attività di ricerca che in quella di assistenza sanitaria ed, infine, anche a quello impiegato nella sola attività di assistenza sanitaria.

Parere della Direzione
L'articolo 11 D Lgs. 446/97 prevede al comma 1 lett. a), n. 5, che, nella determinazione della base imponibile ai fini IRAP, siano ammessi in deduzione i costi relativi al personale addetto alla ricerca e sviluppo purché l'effettività degli stessi sia attestata dal Presidente del Collegio Sindacale o da un professionista abilitato.
L'Agenzia delle entrate con la circolare del 5/4/2005, n. 13 ha chiarito, che la disposizione agevolativa in argomento trova applicazione sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca di base (intesa come l'insieme delle attività di studio, esperimenti, indagini e ricerche che non hanno una specifica finalità ma rivestono un'utilità generica per l'impresa), sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca applicata e sviluppo (nel qual caso invece le predette attività sono finalizzate alla realizzazione di uno specifico progetto).
La ratio della disposizione è di agevolare il settore della ricerca, senza operare distinzioni sulla tipologia del rapporto di lavoro in essere con il personale interessato (cfr. risoluzione del 4/5/2006, n. 57/E).
Si osserva, inoltre, che ai fini della fruizione dell'agevolazione in parola, condizione necessaria è che i costi portati in deduzione siano relativi al personale direttamente impiegato nella attività di ricerca e sviluppo (cfr. risoluzione del 16/6/2006, n. 82/E). A tal fine va considerato, però, che l'attività di ricerca (nel settore sanitario) non si esaurisce nell'attività di laboratorio e di diagnosi e terapia ma comprende un'attività di studio (per l'elaborazione e la verifica di protocolli di diagnosi e cura) necessaria per la diffusione applicativa della ricerca stessa (cfr. sentenza n. 338/94 Corte Costituzionale).
Nella fattispecie in oggetto, la cura e l'assistenza prestate dal personale sanitario possono considerarsi strettamente collegate all'attività di ricerca se costituiscono il presupposto per la verifica dell'attendibilità dei risultati ottenuti.
La deduzione spetta, quindi, solo per il personale addetto all'assistenza sanitaria (e ausiliaria) prestata in settori medici in relazione ai quali viene svolta attività di ricerca, con l'esclusione, quindi, del personale eventualmente impiegato nell'assistenza ospedaliera generica o riferibile a settori medici per i quali non viene svolta attività di ricerca, ancorché specialistici (come, ad esempio, nel caso di prestazioni di laboratorio rese a pazienti non ricoverati presso la struttura).
In particolare si ritiene che tra il personale "direttamente" impiegato nell'attività di ricerca, (intesa come ricerca applicata e,quindi, finalizzata alla realizzazione di uno specifico progetto) debbano ricomprendersi, oltre al personale impiegato specificatamente nella attività di ricerca, anche gli addetti all'assistenza sanitaria, compresi gli ausiliari, operanti in settori medici oggetto di ricerca ma a condizione che tale personale sia incaricato di mansioni recanti specifica utilità all'attività di ricerca.
Si precisa, infine, che conformemente a quanto previsto nella risoluzione n. 82 citata, si ritiene comunque escluso dall'applicazione della norma in esame il personale impiegato in mansioni relative a funzioni aziendali - ad esempio amministrative o finanziarie - non riconducibili in ogni caso alle attività di ricerca e/o di assistenza sanitaria.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza d'interpello presentata alla Direzione Regionale, è resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.