Circolare Agenzia Entrate n. 74 del 11.09.2002

Attività di accertamento nei confronti delle persone fisiche sulla base dei parametri previsti dalla legge 28 dicembre 1995, n. 549, per il periodo d'imposta 1998
Circolare Agenzia Entrate n. 74 del 11.09.2002

1. Premessa
Gli Uffici locali dell'Agenzia delle Entrate saranno impegnati nei prossimi mesi in una specifica attività di controllo nei confronti dei contribuenti che per il periodo d'imposta 1998 hanno dichiarato ricavi o compensi d'importo inferiore a quello derivante dall'applicazione dei parametri previsti dalla legge 28 dicembre 1995, n. 549.
Tale attività, per gli obiettivi e le modalità di svolgimento, rappresenta la prosecuzione dell'azione di controllo sulla base dei parametri già intrapresa nel corso degli anni 2000 e 2001.
Al fine di agevolare l'attività degli uffici sono stati selezionati a livello centrale i soggetti da sottoporre a controllo e sono state realizzate apposite procedure informatiche di supporto per la gestione delle posizioni segnalate.
Si forniscono di seguito indicazioni circa le modalità operative cui gli uffici dovranno attenersi nello svolgimento dell'attività di accertamento in esame.

2. La disciplina dell'accertamento sulla base dei parametri applicabile per il periodo d'imposta 1998
Per una disamina completa della disciplina dell'accertamento sulla base dei parametri si rinvia alla normativa e alla prassi disponibili nel sito internet dell'Agenzia delle entrate (Studi di settore- norme, circolari, risoluzioni e comunicati).
Si ricorda che, secondo quanto previsto dall'art. 4 del DPR 31 maggio 1999, n. 195, i parametri si applicano nei confronti dei contribuenti esercenti attività d'impresa o arti e professioni per le quali non sono stati approvati studi di settore ovvero qualora operino condizioni di inapplicabilità degli studi approvati, non estensibili ai parametri. In virtù del medesimo articolo 4 i parametri non si applicano ai soggetti per i quali operano le cause di esclusione dagli accertamenti basati sugli studi di settore previste dall'art. 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146.
Con riferimento agli effetti dell'adesione si rinvia a quanto illustrato nella circolare n. 235/E dell'8 agosto 1997 in relazione all'art. 2, commi 3, 4 e 5, del decreto legislativo n. 218 del 1997.
Relativamente alle condizioni ed ai limiti dell'ulteriore azione accertatrice esercitabile successivamente al perfezionamento dell'adesione, si rendono opportune puntuali precisazioni alla luce di una lettura sistematica delle disposizioni recate dalla legge n. 549 del 1995 (art. 3, comma 185) e di quelle successivamente introdotte in materia di accertamento con adesione dal decreto legislativo n. 218 del 1997 (art. 2, comma 4) e, da ultimo, dall'articolo 70 della legge 21 novembre 2000, n. 342, nella specifica materia.
Si evidenzia al riguardo che la definizione per adesione all'accertamento basato sui parametri consente all'ufficio l'ulteriore attività accertatrice nei seguenti casi:
a) accertamenti di redditi diversi da quelli d'impresa o derivanti dallo esercizio di arti o professioni oggetto di adesione: tenuto conto del disposto dell'art. 3, comma 181, della legge n. 549 del 1995, tali accertamenti sono effettuabili anche sulla base di elementi conosciuti o conoscibili al momento dell'adesione;
b) accertamenti relativi alle medesime categorie di reddito d'impresa o di esercizio di arti o professioni che hanno formato oggetto di adesione:
b1) per i periodi d'imposta precedenti al 1998, ai sensi dell'art. 2, comma 4, lett. a), del d.lgs. n. 218 del 1997 tali accertamenti sono effettuabili qualora, sulla base della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, sia accertabile un maggior reddito superiore al 50 per cento del reddito definito e comunque non inferiore a 150 milioni di lire;
b2) per il periodo d'imposta 1998 e seguenti, l'articolo 70 della legge n. 342 citata, ha previsto che l'intervenuta definizione ai sensi degli articoli 2 e 15 del decreto legislativo n. 218 del 1997 degli accertamenti basati sui parametri non esclude l'esercizio dell'ulteriore azione accertatrice con riferimento alle categorie reddituali oggetto di adesione, qualora sopravvenga la conoscenza di nuovi elementi, indipendentemente dai limiti previsti dall'art. 2, comma 4, lett.a) del citato decreto legislativo n. 218.
c) accertamenti sintetici di cui all'art. 38, commi da quarto a settimo, del DPR n. 600 del 1973: la preclusione prevista dall'art. 3, comma 185, della legge n. 549 del 1995 va raccordata con quanto successivamente disposto dall'art. 2, comma 4, lett. a), del d.lgs. n. 218 citato. Ne consegue pertanto che la specifica ulteriore azione accertatrice resta preclusa salvo che, sulla base della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, sia accertabile un maggior reddito complessivo sinteticamente determinabile superiore al 50 per cento del reddito complessivo definito e comunque non inferiore a 150 milioni di lire.

3. Segnalazioni
Per l'attività di controllo in argomento sono oggetto di segnalazione i contribuenti persone fisiche che per il periodo d'imposta 1998 risultano aver esercitato attività d'impresa o arti e professioni in regime di contabilità semplificata e aver dichiarato ricavi o compensi di ammontare inferiore a quello derivante dall'applicazione dei parametri.
Le selezioni operate hanno escluso dal procedimento i soggetti che, dai dati in possesso del sistema informativo, risultano interessati per il 1998 da processi verbali di verifica parziale o generale, da segnalazioni derivanti da verifica a soggetti terzi, da controlli ordinari effettuati dagli uffici ai fini delle imposte sui redditi ed IVA con esito positivo e già notificati nonché da procedimento di adesione già attivato con l'invio di un invito al contraddittorio.
Con riferimento a ciascun contribuente selezionato sono stati prodotti a livello centrale inviti al contraddittorio, finalizzati all'attivazione del procedimento di accertamento con adesione su iniziativa degli Uffici locali ai sensi dell'art. 5 del d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218.
Negli inviti sono evidenziati:
- gli elementi rilevati dalla dichiarazione dei redditi, utilizzati per la determinazione dei ricavi, dei compensi e del volume d'affari presunti sulla base dei parametri;
- i maggiori ricavi o compensi determinati presuntivamente;
- il reddito dichiarato e quello accertabile ai fini IRPEF e la relativa maggiore imposta;
- il reddito imponibile dichiarato e quello accertabile ai fini dell'addizionale regionale all'IRPEF e la relativa maggiore addizionale;
- il reddito imponibile dichiarato e quello accertabile ai fini dei contributi previdenziali e i relativi maggiori contributi INPS accertabili, se dovuti;
- la base imponibile dichiarata e quella accertabile ai fini dell'IRAP e la relativa maggiore imposta;
- il volume d'affari IVA dichiarato e quello accertabile;
- l'aliquota media IVA applicata e i dati utilizzati per calcolarla (volume d'affari e IVA su operazioni imponibili indicati dal contribuente nel modello di dichiarazione unificata relativa al periodo d'imposta 1998, IVA su cessioni di beni ammortizzabili, calcolata applicando l'aliquota del 20 per cento al valore delle cessioni di beni ammortizzabili indicato nel predetto modello);
- la maggiore imposta sul valore aggiunto accertabile.
Al fine di dare avvio all'attività in argomento a ciascun Ufficio locale sono stati inviati, mediante il vettore autorizzato:
- gli inviti al contraddittorio relativi ai soggetti selezionati aventi il domicilio fiscale nell'ambito territoriale di propria competenza per il periodo d'imposta 1998;
- un elenco riepilogativo dei predetti soggetti recante, per ciascuno di essi, i dati identificativi degli stessi (codice fiscale, cognome e nome), il numero dell'invito al contraddittorio, i maggiori ricavi o compensi determinati presuntivamente.

4. Attività degli Uffici

a) Selezione delle posizioni
Gli Uffici locali, in relazione a ciascuna posizione soggettiva rilevante ai fini del controllo sulla base dei parametri, verificheranno l'esistenza di eventuali elementi fiscalmente rilevanti in loro possesso di maggiore proficuità ai fini dell'accertamento per lo stesso anno 1998.
Si evidenzia che dovranno di massima essere considerati i soli elementi di concreta e certa rilevanza e che pertanto, ai fini della selezione, non dovranno di norma assumere rilievo gli elementi di carattere meramente indiziario non suscettibili di immediata valutazione in termini di maggiori imponibili o di maggiori imposte accertabili.
Al fine di agevolare l'attività di riscontro degli uffici si fa presente che sono stati esclusi dal procedimento, come già evidenziato, i soggetti che al sistema informativo risultano interessati dalle tipologie di elementi che ordinariamente rivestono carattere di certezza (verbali di verifica, segnalazioni a seguito di verifiche a soggetti terzi), nonché i soggetti nei confronti dei quali siano stati notificati avvisi di accertamento o di rettifica ordinari ai fini rispettivamente delle imposte sui redditi e dell'IVA.
Ne consegue, pertanto, che la specifica attività degli uffici sarà di fatto incentrata sulle valutazioni degli elementi fiscalmente rilevanti non conosciuti al sistema informativo, ovvero trasmessi al sistema dal mese di giugno 2002, cioè successivamente alle elaborazioni per la selezione dei soggetti.
In presenza di elementi rispondenti ai predetti criteri, gli uffici dovranno operare una valutazione della rilevanza fiscale comparativa, adottando il procedimento accertativo che risulti di maggiore proficuità.
Al riguardo si sottolinea che in relazione ai contribuenti segnalati è evidenziata, negli elenchi nominativi inviati agli Uffici, l'esistenza di controlli ordinari effettuati ai fini delle imposte dirette con esito positivo e non ancora notificati e di controlli effettuati con esito positivo ai fini dell'I.V.A. non ancora notificati, risultante al sistema informativo alla data delle elaborazioni.
Anche in presenza di tali fattispecie sarà cura di ciascun ufficio concretizzare la pretesa tributaria più proficua e più fondata.

b) Attività preliminari alla notifica degli inviti al contraddittorio
Preliminarmente alla notifica degli inviti, gli Uffici procederanno ad un celere riscontro della completezza formale e della coerenza contabile dei prospetti contenuti negli inviti al contraddittorio.
Si fa presente che gli inviti che evidenziano maggiori ricavi o compensi superiori a 50 milioni sono contraddistinti con una specifica nota negli elenchi riepilogativi delle posizioni trasmesse e recano, in prossimità dello spazio riservato alla firma del direttore dell'ufficio, un'apposita dicitura.
Tali inviti saranno oggetto di un'accurata attività preliminare volta ad individuare, tra l'altro, eventuali errori materiali verificatisi nella fase di trasmissione telematica dei dati delle dichiarazioni che possono aver inficiato le elaborazioni centralizzate.
A seguito delle attività di riscontro sopra illustrate gli uffici potranno, ove necessario, modificare i dati risultanti al Sistema, riportati negli inviti trasmessi dal Centro, e procedere alla riformulazione degli stessi e alla conseguente ristampa.
Al riguardo si precisa che la procedura informatica di ausilio all'attività degli uffici, prima della notifica dell'invito al contribuente, consente di modificare:
- i dati relativi all'indirizzo del contribuente e al suo codice attività;
- gli elementi rilevanti per il calcolo del maggior ricavo/compenso accertabile e gli elementi rilevanti per il calcolo dell'aliquota media ai fini dell'IVA;
- il codice azienda INPS ai fini del calcolo del maggior contributo previdenziale per le imprese; al riguardo si richiama quanto precisato nel successivo par. 6.

5. Notifica degli inviti al contraddittorio
La notifica degli inviti ai contribuenti potrà essere eseguita sia a norma dell'art. 60 del DPR n. 600 del 1973, sia tramite servizio postale mediante invio di raccomandata con avviso di ricevimento ai sensi dell'art. 14 della legge 20 novembre 1982, n. 890, come modificato dall'art. 20 della legge 8 maggio 1998, n. 146.

6. Contraddittorio con il contribuente
Nel procedimento di accertamento basato sui parametri assume particolare rilevanza la fase del contraddittorio con il contribuente, che consente all'amministrazione di conoscere e considerare le specifiche caratteristiche dell'attività esercitata.
In tale fase il contribuente può, infatti, rappresentare le ragioni in base alle quali l'ammontare dei ricavi dichiarati, inferiore a quello presunto in base ai parametri, può ritenersi in tutto o in parte giustificato.
I contraddittori svolti saranno documentati dagli uffici attraverso la redazione di appositi processi verbali, nei quali, sia pure sinteticamente, deve essere dato atto delle argomentazioni fornite dal contribuente e dei documenti prodotti.
Sulla base degli elementi di valutazione forniti dal contribuente gli uffici avranno cura di adeguare il risultato della applicazione dei parametri alla concreta particolare situazione dell'attività esercitata; le osservazioni formulate dai contribuenti nel corso del contraddittorio dovranno quindi essere attentamente valutate, così come dovranno essere motivati adeguatamente sia l'accoglimento che il rigetto delle stesse.
Al riguardo si richiama quanto precisato nel par. 4.1 della circolare n. 65/E del 28 giugno 2001, in particolare in merito alla circostanziata motivazione dell'atto di adesione nel quale devono essere puntualmente indicati:
- gli elementi di valutazione addotti dal contribuente e i relativi documenti prodotti;
- i percorsi logico-giuridici che conducono alla revisione dell'originaria pretesa;
- i criteri adottati per la rideterminazione della base imponibile, in stretta connessione agli elementi che, a seguito del contraddittorio svolto, hanno a tal fine assunto rilevanza.
Si ricorda che nella circolare n. 117/E del 13 maggio 1996 è stata fornita un'elencazione, peraltro non tassativa, dei motivi che potrebbero essere validamente addotti dai contribuenti in contraddittorio.
Nei predetti inviti sono, inoltre, previste le seguenti circostanze, la cui evidenziazione da parte del contribuente può comportare la rideterminazione contabile dei maggiori imponibili accertabili:
- eventuale presenza di discordanze tra i dati esposti nell'invito e quelli contenuti nelle dichiarazioni dei redditi in possesso del contribuente;
- ulteriori elementi utili al calcolo dell'aliquota media ai fini dell'IVA (operazioni non soggette ad IVA, operazioni non soggette a dichiarazione IVA); al riguardo si rinvia a quanto illustrato nel par. 2.8 della citata circolare n. 117/E.
Si fa, inoltre, presente che, al fine di agevolare lo svolgimento del contraddittorio, negli elenchi riepilogativi dei soggetti, con riferimento al calcolo dei maggiori contributi previdenziali dovuti in particolare dagli esercenti attività d'impresa, sono evidenziate le seguenti circostanze:
1) la determinazione di una base imponibile accertabile maggiore di L. 106.876.667;
2) la mancanza o l'errata indicazione del codice azienda INPS nel quadro RR del modello Unico 99.
In merito alla circostanza di cui al punto 1) si fa presente che ai fini della determinazione della base imponibile accertabile l'importo del massimale è sempre stato considerato pari a L 139.480.000, cioè al massimale previsto per i lavoratori privi di anzianità contributiva alla data del 31 dicembre 1995, iscritti alla gestione assicurativa a decorrere dal 1 gennaio 1996. I contribuenti individuati nell'elenco dall'apposita nota potranno dimostrare, in sede di contraddittorio, che non rientrano nella suddetta categoria di lavoratori e che pertanto il massimale loro applicabile è pari a L 106.876.667.
In merito alla circostanza di cui al punto 2) si evidenzia che nelle elaborazioni centralizzate l'iscrizione del soggetto alla Gestione Artigiani o alla Gestione Commercianti, ai fini dell'applicazione della relativa aliquota alla base imponibile, è stata desunta dal codice azienda INPS indicato dal contribuente nel quadro RR.
Nei casi in cui il codice azienda non sia stato indicato dal contribuente o sia stato indicato in maniera errata, ai fini delle elaborazioni informatiche è stata utilizzata l'aliquota applicata dal contribuente in dichiarazione, se l'imponibile dichiarato dal soggetto è compreso tra L 21.979,985 e L 64.126.000, mentre negli altri casi è stata applicata l' aliquota del 17,19 per cento prevista per la gestione Commercianti.
Pertanto, i contribuenti individuati negli elenchi dall'apposita nota potranno, in sede di contraddittorio, rappresentare l'eventuale inesattezza dell'aliquota applicata riportata negli inviti, ai fini della determinazione dei maggiori contributi previdenziali dovuti.
Si evidenzia inoltre che i contribuenti, al fine di giustificare, in tutto o in parte, la legittimità dello scostamento dei ricavi o compensi dichiarati da quelli calcolati sulla base dei parametri, possono validamente addurre in contraddittorio le risultanze dello studio di settore approvato con riferimento alla propria attività in anni successivi al 1998, anche se ne sia stata prevista un'applicazione sperimentale.
Al riguardo si richiamano le precisazioni contenute nella circolare n. 25 del 14 marzo 2001 e nella circolare n. 58 del 27 giugno 2002, par. 12.1.
Si ricorda, infine, che, secondo quanto previsto dall'articolo 7 del decreto legislativo n. 218 del 1997, come modificato dall'articolo 10 della legge 18 ottobre 2001, n. 383, nel procedimento di accertamento con adesione il contribuente può farsi rappresentare da un procuratore munito di procura speciale, nelle forme previste dall'articolo 63 del DPR n. 600 del 1973, ovvero da un funzionario di un centro di assistenza fiscale munito di procura autenticata dal responsabile del predetto centro.
Pertanto, ai sensi del combinato disposto delle citate disposizioni, consegue che:
- la procura deve essere conferita per iscritto con firma autenticata; nell'ipotesi di procura conferita a persone iscritte in albi professionali o ai soggetti autorizzati dal Ministero delle finanze all'esercizio dell'assistenza e della rappresentanza davanti alle Commissioni tributarie la sottoscrizione può essere autenticata dagli stessi rappresentanti;
- l'autenticazione non è necessaria quando la procura è conferita al coniuge o a parenti ed affini entro il quarto grado o a propri dipendenti da persone giuridiche;
- in caso di procura rilasciata a un funzionario di un centro di assistenza fiscale, l'autenticazione della sottoscrizione è effettuata dal responsabile del centro stesso.

7. Esito del procedimento di accertamento
A seguito della regolare notifica dell'invito e dei successivi sviluppi del contraddittorio, l'esame delle posizioni si concluderà con uno dei seguenti provvedimenti:
- archiviazione
- atto di adesione
- atto di accertamento
Al riguardo si precisa quanto segue:

a) Archiviazione
L'Ufficio procederà all'archiviazione delle posizioni, dandone circostanziata motivazione in atti, ove dallo svolgimento del contraddittorio con il contribuente emerga l'insussistenza delle condizioni per procedere all'accertamento sulla base dei parametri.
Tale ipotesi ricorre quando il contribuente dimostri:
- l'esistenza di cause di esclusione per legge dallo specifico procedimento di accertamento (ad es. soggetti esercenti lavoro autonomo in contabilità ordinaria a seguito di opzione);
- la totale giustificazione dello scostamento dei ricavi dichiarati da quelli calcolati sulla base dei parametri;
- l'erroneità degli elementi contabili riportati nell'invito, dalla cui rielaborazione non scaturiscono maggiori imposte accertabili.

b) Atto di adesione
Qualora il contribuente intenda definire la propria posizione avvalendosi dell'istituto dell'adesione, sarà osservato il procedimento previsto dagli artt. 7, 8 e 9 del citato d.lgs. n. 218 del 1997.
In particolare, sono delineabili le seguenti fattispecie:
1) esito del contraddittorio non modificativo delle maggiori imposte risultanti dall'invito. Si tratta dei casi in cui l'ufficio non ha ritenuto gli elementi addotti dal contribuente idonei a giustificare, neanche in parte, lo scostamento dei ricavi dichiarati da quelli calcolati sulla base dei parametri; pertanto l'adesione del contribuente sarà riferita agli importi determinati nell'invito.
2) esito del contraddittorio comportante il ricalcolo delle maggiori imposte accertabili. Sono riconducibili in tale ipotesi:
- la parziale giustificazione dello scostamento dei ricavi dichiarati da quelli calcolati sulla base dei parametri a seguito degli elementi e delle circostanze evidenziate dal contribuente;
- la modifica dei dati contabili riportati nell'invito, dei quali sia stata dimostrata l'erroneità ovvero l'incompletezza.
In tale ipotesi l'atto di adesione sarà predisposto a seguito della nuova quantificazione da parte dell'ufficio degli importi accertabili.
Come già precisato, negli atti di adesione dovrà essere menzionata la concreta incidenza dei fatti e delle circostanze rappresentate dai contribuenti sulla capacità produttiva di ricavi, nonché gli eventuali elementi contabili modificati.

c) Atto di accertamento
L'Ufficio procederà alla notifica dell'atto di accertamento qualora il contribuente:
- non si sia presentato al contraddittorio con l'ufficio, qualora la notifica dell'invito sia stata ritualmente eseguita;
- a seguito del contraddittorio svolto non abbia definito l'accertamento con adesione;
- non abbia perfezionato l'adesione ai sensi dell'art. 9 del citato d.lgs. n. 218 del 1997.
Gli avvisi di accertamento dovranno essere puntualmente motivati dagli uffici, facendo riferimento alle risultanze del contraddittorio, qualora svolto; le rettifiche terranno ovviamente conto degli eventuali esiti contabili scaturiti dal contraddittorio (vedi punto 2 della precedente lett. b) ovvero determinati dall'ufficio a seguito delle attività preliminari di cui al precedente par. 4 lett. b).

8. Procedura informatica di ausilio all'attività degli uffici
Gli Uffici locali per lo svolgimento della complessiva attività si avvarranno dell'apposita procedura di ausilio in corso di attivazione.
Tale procedura, che sarà illustrata con specifiche istruzioni operative, consente ai predetti Uffici di:
- gestire gli inviti predisposti centralmente;
- gestire il procedimento con adesione in relazione alle risultanze contabili scaturite dal contraddittorio svolto;
- produrre avvisi di accertamento unificato ai fini delle Imposte Dirette e dell'IVA, dell'IRAP nonché ai fini contributivi.

Ai fini della consuntivazione l'attività in argomento sarà valorizzata secondo gli specifici parametri indicati nella circolare n. 72/E del 14 agosto 2002 (cfr. tabella I).
Le Direzioni Regionali vigileranno sull'osservanza da parte dei dipendenti uffici delle presenti istruzioni, adottando ogni opportuna iniziativa anche di tipo organizzativo.