Ammortamenti: riflessi contabili, civili e fiscali

L'ammortamento è un processo contabile fondamentale, che fa parte delle cosiddette "scritture di assestamento", il cui fine è quello di ripartire il costo di un'immobilizzazione materiale o immateriale per la durata della sua vita utile. Questo processo ha implicazioni significative sia dal punto di vista contabile che fiscale, e la sua corretta attuazione è essenziale per una rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria di un'azienda.

Riflessi Contabili

I principi contabili italiani (OIC) e i principi contabili internazionali (IAS/IFRS) forniscono le linee guida per la contabilizzazione degli ammortamenti. L''OIC 16, in particolare, disciplina la contabilizzazione delle immobilizzazioni materiali, stabilendo che l'ammortamento deve essere sistematico e basato sulla vita utile dell'asset;

i principi contabili richiedono che l'ammortamento rifletta il consumo economico dell'asset e che siano considerati fattori come l'obsolescenza e il deperimento.

Ne consegue che: 

• l'ammortamento riduce il valore contabile dell'immobilizzazione nel bilancio;
• la quota di ammortamento è registrata come costo nel conto economico, influenzando l'utile dell'esercizio;
• la corretta applicazione dei principi contabili garantisce che il bilancio rifletta la reale situazione patrimoniale dell'azienda.

Riflessi Civilistici

L'articolo 2426 del Codice Civile stabilisce i criteri per la valutazione delle immobilizzazioni e la contabilizzazione degli ammortamenti.

Il Codice Civile richiede che gli ammortamenti siano effettuati in modo sistematico e in relazione alla vita utile dell'asset.

Ne consegue che:

• l'ammortamento ha un impatto sulla determinazione del patrimonio netto e dell'utile distribuibile;
• la corretta applicazione delle norme civilistiche è fondamentale per la tutela dei creditori e dei soci.

Riflessi Fiscali

Gli articoli del TUIR che disciplinano gli ammortamenti sono principalmente l'articolo 102 (Ammortamento dei beni materiali) e l'articolo 103 (Ammortamento dei beni immateriali).

Gli articoli del TUIR determinano i coefficienti di ammortamento, e le regole di deducibilità dei costi relativi all'ammortamento dei beni, in particolare:

• l'articolo 102 prevede le quote di ammortamento dei beni materiali strumentali all'esercizio dell'impresa, arte o professione e
• l'articolo 103 prevede le quote di ammortamento dei beni immateriali.

Le aliquote di ammortamento fiscalmente deducibili possono differire da quelle utilizzate a fini contabili.

La deducibilità fiscale degli ammortamenti è soggetta a limiti e condizioni specifici.

In particolare, il comma 1. dell'art. 102 prevede che: "Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'impresa sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene."

Mentre il comma 2 del medesimo articolo stabilisce che "La deduzione è ammessa in misura non superiore a quella risultante dall'applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze pubblicato nella Gazzetta Ufficiale, ridotti alla metà per il primo esercizio. I coefficienti sono stabiliti per categorie di beni omogenei in base al normale periodo di deperimento e consumo nei vari settori produttivi."

Questo comma ha influenzato in modo molto rilevante il comportamento degli imprenditori, che spesso hanno adeguato i coefficienti di ammortamento ai coefficienti stabiliti dal Ministero.

Vi sono poi i comma 4 "In caso di eliminazione di beni non ancora completamente ammortizzati dal complesso produttivo, il costo residuo è ammesso in deduzione" e 5 del TUIR "Per i beni il cui costo unitario non è superiore a 516,46 euro è consentita la deduzione integrale delle spese di acquisizione nell'esercizio in cui sono state sostenute.", ormai di pubblico utilizzo anche nei bilanci contabili.

Tipologie di ammortamento e i riflessi fiscali

• Ammortamento Ordinario: rappresenta il metodo base di ammortamento, calcolato applicando i coefficienti ministeriali stabiliti per le diverse categorie di beni. il TUIR definisce le aliquote massime deducibili.
• Ammortamento Anticipato: in alcuni casi, è possibile iniziare l'ammortamento in un periodo precedente a quello in cui il bene entra in funzione. il TUIR prevede specifiche regole per la deducibilità in questi casi.
• Ammortamento Accelerato: consente di dedurre quote di ammortamento maggiori rispetto a quelle ordinarie, generalmente nei primi anni di vita del bene. il TUIR può prevedere specifiche agevolazioni o limitazioni per questo tipo di ammortamento.
• Ammortamento Ridotto: in determinate situazioni (es. beni usati), può essere necessario ridurre le quote di ammortamento rispetto a quelle ordinarie. il TUIR disciplina le modalità di calcolo e deducibilità in questi casi.
• Ammortamento Rinviato: in particolari circostanze, può essere possibile rinviare la deduzione delle quote di ammortamento a esercizi successivi. il TUIR stabilisce le condizioni e i limiti per tale rinvio.

Ne consegue che

• le differenze tra ammortamenti contabili e fiscali possono generare imposte differite.
• la corretta gestione degli ammortamenti fiscali è essenziale per ottimizzare il carico fiscale dell'azienda.

Anche i principi di revisione intervengono in materia di ammortamenti, in particolare: 

• i principi di revisione forniscono le linee guida per la verifica dell'adeguatezza degli ammortamenti.
• il revisore deve valutare la ragionevolezza delle stime della vita utile e del valore residuo degli asset.
• il revisore deve verificare la corretta applicazione dei principi contabili e delle norme fiscali.
• I principi di revisione più rilevanti in materia di ammortamenti sono: 
• ISA 540 (Revisione delle stime contabili, comprese le stime sul fair value, e delle relative informazioni integrative) - questo principio è particolarmente rilevante per la revisione degli ammortamenti, in quanto la determinazione della vita utile e del valore residuo implica l'utilizzo di stime contabili; il corrispondente principio SA Italia è il SA Italia 540.
• ISA 330 (Risposte del revisore ai rischi valutati) - questo principio guida il revisore nella progettazione e nell'esecuzione di procedure di revisione per rispondere ai rischi di errori significativi relativi agli ammortamenti; il corrispondente principio SA Italia è il SA Italia 330.

La revisione degli ammortamenti contribuisce a garantire l'affidabilità del bilancio e il revisore fornisce un'opinione indipendente sull'adeguatezza degli ammortamenti e sulla loro conformità ai principi contabili.

Effetti della Sospensione degli Ammortamenti 2020-2023 sul Bilancio 2024

Durante il periodo 2020-2023, diverse normative e provvedimenti hanno consentito alle imprese di sospendere o differire le quote di ammortamento, principalmente a causa delle difficoltà economiche derivanti dalla pandemia di COVID-19. Questa sospensione ha avuto impatti significativi sui bilanci di quegli anni e continua ad avere effetti anche sul bilancio 2024.

Gli effetti sul Bilancio 2024 sono :

1. maggiori quote di ammortamento - Le quote di ammortamento sospese negli anni precedenti possono essere recuperate nel bilancio 2024, portando a un aumento dei costi di ammortamento rispetto agli esercizi precedenti.

Questo aumento dei costi può ridurre l'utile dell'esercizio 2024, influenzando gli indicatori di redditività.

2. impatto sul valore contabile delle immobilizzazioni - la sospensione degli ammortamenti ha comportato un valore contabile delle immobilizzazioni più elevato nei bilanci 2020-2023.

Nel 2024, con il ripristino degli ammortamenti, il valore contabile delle immobilizzazioni diminuirà più rapidamente.

3. effetti sulle imposte differite - le differenze tra ammortamenti contabili e fiscali, accentuate dalla sospensione, possono generare maggiori imposte differite.

La gestione delle imposte differite diventa cruciale per una corretta rappresentazione della situazione finanziaria dell'azienda nel 2024.

4. considerazioni per la revisione - i revisori dovranno prestare particolare attenzione alla corretta contabilizzazione delle quote di ammortamento recuperate nel 2024.

La documentazione relativa alle sospensioni degli anni precedenti e ai piani di recupero sarà fondamentale per la revisione.

5. pianificazione finanziaria - le aziende devono tener conto dell'aumento dei costi di ammortamento nel 2024 per la pianificazione finanziaria e la gestione della liquidità.

Potrebbe essere necessario rivedere i budget e le proiezioni finanziarie per riflettere l'impatto della ripresa degli ammortamenti.

Conclusioni

La gestione degli ammortamenti richiede una conoscenza approfondita dei principi contabili, delle norme civilistiche e fiscali. La corretta applicazione di queste norme è essenziale per una rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria dell'azienda e per la tutela degli interessi degli stakeholder.

È fondamentale che le aziende forniscano adeguate informazioni nella nota integrativa del bilancio 2024, spiegando gli effetti della sospensione degli ammortamenti degli anni precedenti e il piano di recupero adottato.